西北大学
硕士学位论文
我国环境税征收的可行性分析
姓名：王怡
申请学位级别：硕士
专业：西方经济学
指导教师：李树民
20080608
我国环境税征收的可行性分析
摘要：随着环境问题的日益严重，人类在不断寻找改善环境的各种办法。
环境从经济学上来说是一种公共产品。在经济活动中，由于经济人特征，厂商和
个人总是想方设法使自己的收益最大化，尽可能的将外部成本转嫁给社会和环
境，减少自己的内部成本，使社会资源的配置偏离社会的需要。因此为了使资源
的配置达到帕累托最优，必须采取有效的措施和政策来解决外部性问题。环境税
作为环境经济政策的重要组成部分，它的实施对外部成本的内部化有重要的意义
和作用。在众多的环境保护措施中，环境税已被证明是一种行之有效的办法。
在我国开征环境税首先必须对我国现行税制的环境、生态功能进行评估，对
我国传统与现行的税收理论进行重新认识，并此基础上分析我国引入环境税收的
必要性。OECD成员国是环境税实施的先行者，我国可借鉴其先进经验，并结合
我国国情逐步开征环境税。本文对我国开征环境税的政策目标、征收原则、整体
税制设计框架、开征步骤及配套措施做了详细论证说明。
文章分为七个部分，依次为：第一章导言，介绍环境税研究的目的、意义、
国内外研究现状、研究方法及本文的创新之处；第二章介绍我国目前环境税收政
策概况和存在的主要问题；第三章谈我国征收环境税的必要性；第四章分析环境
税收政策国外经验；第五章对环境税进行经济学分析；第六章在环境税收政策与
其他环境经济政策的比较中体现环境税的优越性；第七章在前面的分析形势、借
鉴经验基础上展开我国征收环境税的设想和建议。第二章提出问题，第三章至第
六章分析问题，第七章解决问题。
关键词： 环境税开征可行性分析
An Analysis on the Feasibility of Collecting Environment Tax in
China
Abstract：With environment problem becoming increasingly serious，man has bccn
seeking ways unceasingly to modify our environment．From the aspect of economy,
environment is one kind of public product．In economic activities，as businessmen，
manufacturers and individuals manage to maximize their profit，shift the external
costs on to society and the environment SO as to cut down their internal cost，the
allocation of social resources deflects social need．It is demanded to adopt the
effective outside measures and policies to solve the external problem in order to
achive an ideal resource allocation．Environment tax，as the important component of
environment economic policy,its implement bears important significance and effect
in intemalizing the external cost．Among the various environmental protection
measures，environment tax has already proved an effective one．
Before introducing environment tax in China,the environment and bio．function
of our current tax system must bc assessed，and the traditional and current tax revenue
theory must be rcexarnined．On this basis，the necessity of introducing the environment
tax in our countryshould bc analysed．OECD member nations are the forerunners in
implementing environment tax，which have many good experience for US to draw．
With these advanced experiences，environment tax system should be opened step by
step in our country combining with our national condition．It is to demonstrate and
explain in detail the policy target，collecting principles，overall tax system designing
frame，collecting steps and supporting measures for opening environment tax in
China．
The essay contains seven parts：chapter one，the introduction which illustrates
the purpose，significance of environment tax research，current situation and research
methods at home and abroad，as well as the creativeness of the essay．Chapter two
introduces the existing general policy situation about environment tax in China and
the primal problems．The third chapter deals with the necessities of collecting
2
environment tax in our country．The fourth chapter analyses the abroad experience
in environment tax policy；The fifth chapter．analyses the environment tax in teN'as of
economics．The sixth chapter is concerned with the superiority of environment tax by
the comparison between environment tax policy and other environmental economic
policies．The seventh chapter focuses in the plan and suggestions on opening
environment tax in China．
Second chapter brings forward the problem．The third to sixth chapters analyses
the problem．The seventh chaptersolves the problem．
Key words：environment tax；openning；feasibility；analysis
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矽8年多月8日切8年石月g El
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的说明并表示谢意。
学位论文作者签名：立性
凇年多月8日
1导论
在经济发展的进程中，不仅要保证经济数量的增加，还要保证环境质量不再
进一步恶化，其中税收可以发挥重要作用。
党的十七大提出建设生态文明，把建设资源节约型、环境友好型社会写入党
章，把建设生态文明作为实现全面建设小康社会奋斗目标的新要求，标志着环境
保护已经成为全党意志，进入了国家经济政治社会生活的主干线、主战场和大舞
台。“十一五”以来我国污染减排取得突破性进展，环境与经济的关系发生了可
喜变化：国家打出节能减排政策“组合拳"，出台了促进污染减排的产业、财税、
价格等一系列政策。环境法律法规标准体系更趋完善。中央财政设立了污染减排
专项资金，重点支持指标、监测和考核三大体系能力建设，紧急启动了减排能力
建设的四个项目，总投资24亿元，是2006年的4．2倍，达到历史最好水平，并
有力地带动了地方环保能力建设投入。2006至2007两年来，全国环保投入共5560
亿元，约占同期GDP的1．24％。积极履行环保公约，国际环境合作取得重大突
破。
另一方面，我们面临的环境形势依然十分严峻。从全局来看，环境污染仍然
严重。2007年，全国26．7％的地表水国家控制断面水质劣于V类标准，30．2％
的监测城市空气质量达不N-级标准，一些大中城市灰霾天数有所增加，污染向
农村转移的势头尚未得到有效遏制，突发环境事件呈现高发态势。
生态文明是对工业文明深刻反思的成果，是人类文明形态和文明发展理念、
道路和模式的重大进步。建设生态文明，必须以尊重和维护自然为前提，以人与
人、人与自然、人与社会和谐共融为宗旨，以形成节约能源资源和保护生态环境
的产业结构、增长方式、消费模式为内涵，引导全社会走上持续和谐的发展道路。
推进历史性转变，必须牢固树立生态文明观念，努力探索和谐发展的生态文明之
路。
税收作为宏观经济调控的杠杆，其在环境领域所发挥的作用也逐步为人们所
认识。环境税收是政府通过税收手段矫正市场失灵，实现环境保护的一个有效工
具。建立一套有利于保护环境和生态平衡、有利于治理环境污染和净化环境、有
利于合理利用自然资源和有利于节约能源的税收政策体系，使之适应科学发展观
的要求，意义深远而重大。
本文共分七章，依次为：第一章导言，介绍环境税研究的目的、意义、国内
外研究现状、研究方法及创新之处；第二章介绍我国目前环境税收政策概况和存
在的主要问题，提出问题：第三章谈我国征收环境税的必要性；第四章分析环境
税收政策国外经验；第五章对环境税进行经济学分析；第六章在环境税政策与其
他环境经济政策的比较中体现环境税的优越性；第三章至第六章分析问题，第七
章介绍我国征收环境税的设想和建议，解决问题。
1．1研究目的和意义
随着经济的飞速发展，环境问题日趋严重，环境保护和生态平衡问题备受各
国政府的重视。税收作为政府调节经济的重要工具和手段，在保护环境和生态平
衡方面发挥着越来越重要的作用。而我国目前尚未真正构建起完善的环境税收体
系，在防治环境污染的的过程中主要采取了直接管制和征收排污费的作法，随意
性较大，效率低，成本高。现行税收制度中有关环境保护方面不突出、不完善，
相关的税收政策和配套措施有待进一步制定，各相关税种之间的协调还需进一步
加强。在环境税收制度中应处于主体地位的环境保护税，即针对污染、破坏环境
的行为或产品课征的专门性税种缺位。这样既限制了税收对污染、破坏环境行为
的调控力度，也难以形成专门用于环境保护的税收收入来源，弱化了税收的环境
保护作用。面对日趋严峻的环境状况，相对于社会经济可持续发展战略目标和社
会主义市场经济发展的客观要求，强烈要求有一套完善的环境税收体系。
因此，对我国环境税征收的可行性分析具有很强的理论和现实意义，能够为
今后社会、经济的可持续发展提供必要的理论基础和制度。
对我国环境税征收进行可行性分析一方面是适应于社会的全面、协调、可持
续发展要求，另一方面也是对传统税收理论的突破，它主要体现在以下两方面：
一是对税收征收目的拓展。传统的税收以增加政府可支配税收收入为目的，
而环境税收体系以实现社会可持续发展为目的，其主要职能是通过征收环境税
收，对环保产业和资源综合利用实行税收优惠政策，促进经济活动按照可持续发
展的方向调整和发展。
二是对税收公平和效率原则的创新。传统的税收公平原则主要考虑当代人之
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间财富分配的公平；传统的效率原则主要体现在税收要有利于GDP或人均国民收
入的提高，环境税体现了代际公平原则，要促进经济社会的全面进步，即考虑了
税收的生态效率。
该课题对我国税收政策中不利于环境保护方面进行了深入分析，并针对存在
的问题，结合国内外研究成果和相关经济、税收理论提出了建立环境保护税收制
度的创新思路。
1．2国内外研究现状
早在1932年，英国现代经济学家、福利经济学的创始人庇古(1877--1959)
在《福利经济学》中提出“外部成本内在化’’的经济外部理论，提出政府应利用
税收调节污染行为的思想。直到20世纪70年代末期，环境税的思想在西方国家
一直未得到进一步的发展，直到80年代，随着社会和学术环境的变化，它才真
正从理论上和实践中获得重视。各国以此理论为依据，纷纷推行环保的财政、税
收政策。从20世纪80年代末90年代初开始，世界各国，尤其是一些经济发达
国家陆续利用税收杠杆促进生态环境的改善。1991年瑞典颁布了世界上第一部
环境税收调整法案。随后，许多国家陆续开征了涉及环境保护的税收。现在以
OECD国家为代表的发达国家不仅普遍建立了环境税制，而且环境税在许多国家
己经成为环境政策的主要手段。
近几年来，世界各国的环境税收呈现出规范化、国际化的趋势。1997年12
月在日本召开的京都会议缔结的《联合国关于气候变化框架条约》，在某种程度
上反映了环境税收国际一体化的进程。此次会议后，一些国家就税收在保护资源
和治理环境污染方面的作用，在理论和实践上进行了更为积极有效的探索。从世
界范围看，目前环境税收平均已占到全部税收的5％，并有逐步上升趋势。
近年来，我国在环境税方面进行了研究，并取得了一定成果：
环境税制建设引起了我国理论界的重视，出版了一系列相关成果。王金南、
葛察忠、高树婷、孙钢等人在“国家科技攻关计划课题：若干重要环境政策及其
环境科技发展战略研究’’之第三专题《中国环境税收政策及其实施研究》报告的
基础上出版了《环境税收政策及其实施战略》(2006)一书，对我国环境税设计
进行了详细规划；于凌云在其专著《发展绿色经济的地方财税政策研究》(2007)
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中提出绿色税收理论及其在运行中的优化；梁本凡等著《绿色税费与中国》(2002)
首次提出了三重红利理论和中国绿色税费改革的思路，以中国为背景、较为深入
系统的研究了环境政策经济手段。此外计金标著的《生态税收论》(2000)；邓力
平著的《生态税收的实观》(2000)；安体富等著的《当前中国税收政策研究》
(2001)；贾康、王桂娟的《改进完善我国环境税制的探讨》(2000)；张爱勤的
●
● 、
《环境税在资源节约型社会中的作用》(2006)；徐祥民等的《环境税：循环经济
的重要手段》(2006)等都从不同角度对环境税收制度进行了充分的论证研究。
这些研究为我们提供了很多有益的参考。
在2005年11月29日闭幕的东亚环境与自然资源经济学研讨会上，中国环
境规划院、财政部财政科学研究所、税务总局税收科学研究所和中国社会科学研
究院财政与贸易研究所4家科研机构的环境和财税专家联合提出了独立型环境
税、融入型环境税和环境税费三种环境税征收方案。《全国环境保护“十五"规
划》中提出“积极稳妥地推进环境保护方面的费税改革。研究对生产和使用过程
中污染环境或破坏生态的产品征收环境税，或利用现有税种增强税收对节约资源
和保护环境的宏观调控功能；完善有利于废物回收利用的优惠政策”，按照我国
目前正在进行的税费改革计划，环境税作为第二步实施费改税的10个税种之一，
将在20 1 0年前完全设立。所以深入研究环境税收这一环境管理基本手段，进而
全面组织实施该项政策，对于我国经济、社会和环境的可持续发展具有重大意义。
但到目前为止，我国仍未建立起保护环境的税收政策体系。
1．3研究方法
采用规范分析方法，在借鉴国内外文献成果的基础上对我国环境税开征的可
行性进行深入的理论分析。
采用实证分析方法，利用模型，运用公共物品理论、外部性理论、可持续发
展理论和税收理论，对环境税进行经济学分析。借鉴国内外环境保护税收研究成
果，结合中国的实际情况，分析了现行环境保护政策，现行税收政策中涉及环境
保护的方面，对环境税及其他环境保护经济政策进行比较分析，提出了建立和完
善我国环境保护相关税收制度的建议
采用比较研究的方法，在分析过程中，充分参考了国际上环境税收政策的实
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际情况。
1．4创新之处
1．4．1提出一套成体系的环境税收政策
以中国的基本国情为背景，以经济和社会可持续发展为目标，借鉴西方国家
可持续发展财税政策的经验，对税收政策在我国可持续发展中应有的功能予以明
确的定位，全面系统深入地对我国开征环境税的可行性进行分析研究。研究领域
不再局限于对单个环境税种的比较和借鉴，而是从总体上系统地考虑如何构建环
境税收体系。
1．4．2结合我国的具体国情设计环境税
在借鉴国外先进经验的基础上，结合我国的具体国情设计了有中国特色的环
境税收政策体系。
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2我国目前环境税收政策概况和存在的主要问题
2．1我国环境税收政策现状
2．1．1现行排污费制度
排污费和庇古环境税的理论依据相同，是现阶段我国主要的环保政策。1979
年和1989年的《环境保护法》为排污收费确立了法律依据。从1980年初以来，
对工业废水、废气、固体废物和噪声的排放收费及资金使用颁布了6个全国性的
规定，对工业废水、废气和噪声的排放收费是根据污染和排放超过国有标准的程
度来确定的。除了根据排污超标情况交纳正常的超标排污收费外，污染者还须交
纳其他相关费用，俗称“四小块"，即对于己交纳了3年排污费的污染者征收
5％额外费用；对新企业违反“三同时"制度的或者现有企业未经环境保护部门同
意而关闭污染处理设施的加倍征收排污费；对于迟滞交费的每天加收O．1％；对
于非法排放和环境事故等征收罚款。
经过近二十年发展，中国的排污收费制度体现了一定的积极意义。但是，中
国的排污收费体系也存在缺陷，需要改革。主要表现在：
2．1．1．1标准明显偏低，其形成的激励效应小
从实际情况来看，目前实施的排污收费多年来不作调整，标准明显偏低，其
形成的激励效应小。因此，确有必要大幅度提高排污税费率，征收污染税。同时，
我国实行的是超标排污收费制度，这不符合“排污就收费"的原则，应该就排放
的污染量全额收费。
2．1．1．2收费项目不全，收费覆盖面不够
现行的收费项目并没有包括对一些有害废物、流动污染源和低放射性污染的
收费。另外，我国乡镇企业的工业产值占全国工业总产值的20％至i0 25％，但收到
的排污费不到排污收费总额的10％，其污染处理明显低于大企业。由于政府对小
企业和乡镇企业的污染情况所掌握的信息不足，对这些企业进行监控其成本太
高，因而采取类似产品税的方式更有效。对于流动污染源和有害废物这类通过产
品的消费进行的污染，其技术监控效率低，也应采取产品税的方式控制污染，效
果会更佳。
2．1．1．3相当的污染排放不能被有效地包括在排污收费体系中
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如约一半以上的煤炭是非生产部门直接消费的，其污染排放难以由排污收费
体系加以控制，考虑中国环境污染的严重性和经济持续快速发展的要求，对能源
征税更有效率。
2．1．1．4地方保护主义及政企不分使排污收费难度加大
就业、增长、物价等绩效是衡量地方首脑政绩最基本、最重要的指标。一些
，
●
●
‘
首脑急于在任期内做出显著政绩，因而，在企业，特别是对地方经济关系重大的
企业与环保部门的讨价还价中。他们倾地方行政干预的可能性就小的多。
2．1．1．5排污费由环保部门自收、自管、自用的比例过高
费应该是公民接受了政府提供的公共产品和服务后支付的报酬。而在我国，
排污费收入中的全部罚款收入(即四小块收入)以及扣除四小块收入剩余部分的
20％被用于环保局自我发展费用。可见，环保部门自收、自管、自用的比例过高，
排污费的合理性在社会公众心目中下降，进而对排污费的合法性产生质疑。这种
质疑会削弱该项政策措施得以实施的社会政治基础。
当然，这并不表明环境费一无是处。环境收费在有些方面仍具有独到作用。
比如在对政府提供的一些公共服务支出，如对固体垃圾的处理支出成本的回收采
用收费的方式就更易为公众接受。我国现行税制中部分税种的实施也起到了保护
环境的作用。
2．I．2现行税制中的环保因素
2．1．2．1消费税
消费税旨在调节消费结构，引导消费方向j抑制超前消费需求，增加财政收
入。消费税中与环境相关的征收产品有五类，即汽油、柴油、汽车轮胎、摩托车
和小汽车。
其中汽车轮胎、摩托车和小汽车可视为能源产品的互补产品，对其征税可以
间接起到抑制汽油等能源产品消费增长的作用，而且可以直接对汽车尾气污染起
到一定程度的缓解作用。但是，与1994年税制改革前相比，在征收增值税、消
费税之后，汽油和柴油的税负分别增加了17．22％和12．66％，但此类产品的消费趋
势并没有受到抑制，反而从1994年的0．46上升到2002年的1．21％。同时，消费
税对汽车消费抑制作用很弱，发挥的主要功能还是增加国家财政收入。此处，消
费税并不涉及中国主要的能源消费产品煤炭。因而，现行消费税并不对中国能源
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消费产生有实质影响的调节作用。
2．1．2．2资源税
中国的资源税开征于1984年10月1日。征收目的主要是调节资源开发者之
间的级差收益，使资源开发者能在大体平等的条件下竞争，同时促进开发者合理
开发和节约使用资源。我国的资源税的征收范围仅包括矿产资源和盐。表2-I是
现行《资源税暂行条例》所规定的资源税税目和税额幅度。
表2—1资源税税目和税额幅度①
税目税额幅度备注
1．原油8-30元／吨原油指开采的天然原油，不包括以
油母页岩炼治的原油
2．天然气2-15元／千立方米天然气指专门开采和与原油同时开
采的天然气，暂不包括煤矿生产的
天然气
3．煤炭0．3-5元／吨煤矿指原煤，不包括以原煤加工的
洗煤和选煤
4．其他非金属矿原矿0．5-20元／吨或立方米
5．黑色我属矿原矿2-30元／吨
6．有色我属矿原矿0．4-30元／吨
7．盐
固体盐10-60元／吨
液体盐2—60元／吨
具体纳税人适用的税额主要取决于资源的开采条件，与该资源开采对环境的
影响无关。资源税征收的规模对能源生产和消费的抑制作用微乎其微，资源税征
收额占同期税收总额平均不到1．50％，从增加财政收入的角度看也远未达到所预
期的效果。
2．1．2．3车船使用税和车船使用牌照税
1986年，我国重新开征车船使用税，主要目的是为地方政府建设、改善本地
公路道路和保养航道提供资金。从2001年1月1日起开如用车辆购置税取代车
辆购置附加费，实行10％的单一比例税率。大量车船的使用与能源消费有关，因
此，车船税间接地构成了一种车船能源消费的代价，有一定抑制消费的作用。但
车船使用税和车辆购置税及车船使用牌照税都与车船的实际使用强度没有直接
关系，因此不直接具有环境保护的意义。
。杨斌：‘税收学》，37页，北京，科学出版社，2006
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2．1．2．4城市维护建设税
城市维护建设税是为了扩大和稳定城市维护建设资金的来源而征收的一种
地方特定税。具有专款专用的性质，其收入主要用于城市的维护和建设。该税收
已经成为城市环境基础设施投资的一项重要渠道。为推广集中处理城市污水和垃
圾、集中供热、改变城市燃料结构等开辟了稳定和专门的财政资金渠道。其中对
城市供热基础设施的专项开支与城市能源消费结构的转变有直接的关系，进而对
城市大气质量的改善起着重要的作用。这些工程设施对于改善城市大气和水环境
质量具有特别重要的意义，有望成为一种主要为城市环境基础设施建设维护提供
资金的财政机制。
2．1．2．5增值税
增值税是在我国税制结构中占据第一位的主体税种。增值税中对纳税人销售
或进口石油液化气、天然气、煤气等较清洁能源及水电等环境清洁产品实行13％
低档税率；对农产品、资源综合利用、废暇物资等均有税收减免，其目的在于促
进国内、国际资源的优化配置，最大限度地减少环境污染。
2．1．2．6企业所得税
在企业所得税中，也有一些有助于环境保护的优惠措施。主要有：我国的企
业所得税规定，企业利用废水、废气和废渣等废弃物为主要原料进行生产的，可
在5年内减收或免征所得税。旨在刺激企业节约资源和对资源实行综合利用，以
减少污染。对设在西部地区国家鼓励类产业的内资企业，在2001-2010年期间，
可减按15％的税率征收企业所得税。这类内资企业包括新办水利企业，是指投资
新办从事江河湖泊综合治理、防洪除涝、灌溉、供水；水资源保护、水力发电：
水土保持、河流疏浚：河海堤防建设等开发、防治水害的企业(财税[2001]202
号)。对专门生产符合《关于公布<当前国家鼓励发展的环保产业设备(产品)目
录>的通知》所列产品的企业，在符合独立核算、能独立计算盈亏的条件下，其
年度净收入在30万元以下的。暂免征收企业所年税，超过30万元的部分，依法
缴纳企业所得税(国经贸资源[2001]159号)。对企业使用《当前国家鼓励发展
的环保产业设备(产品)目录》中的国产设备，经企业申请，报主管税务机关批
准后，可实行加速折旧的办法。
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2．2我国环境税收政策存在的主要问题
应当肯定，上述税收措施采取“奖限结合"的办法，形成了鼓励保护环境、
限制污染的鲜明政策导向，与政府的其他有关措施相配合，在减轻或消除污染，
加强环境保护方面发挥了积极的作用。但是现行的环境保护税收措施仍存在一些
问题。
2．2．1总体对环境问题注意不足
现行税收体制虽有一些限制能源消费和污染的条款，但总体来说对环境问题
注意不足。
2．2．2税收优惠措施作用有限
现行税制中为贯彻环境保护政策而采取的税收优惠措施主要限于减税和免
税，形式比较单一，受益面比较窄，缺乏针对性和灵活性，力度不免，实施效果
不理想。
2．2．3环境保护税缺位
与国外相对完善的环境税制相比，我国缺少针对污染、破坏环境的行为或产
品课征的专门性税种，即环境保护税。而此类税种在环境税制中应处于主体地位，
它的缺位既限制了税收对污染、破坏环境行为的调控力度，也难以形成专门用于
环境保护的税收收入来源，弱化了税收的环境保护作用。因此，我国需要进行环
境税制改革，建立环保税制显得尤为迫切和重要。
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3我国征收环境税的必要性
我国现行的环境政策措施主要包括政府直接管制手段和经济手段，其中又以
政府直接手段为主，但从理论和从其它国家的实践来看，这种手段在市场经济条
件下是缺乏效率的。从现行排污费制度的缺陷和我国缺乏环境经济手段这一实际
情况来看，课征环境税是当务之急。通过征税这种强制性手段，可以加深纳税人
和全社会对环境资源有偿性、稀缺性的认识与理解，从而促使其改变不合理的消
费方式，转向可持续消费方式。
征收环境税是筹集环保资金，控制污染，提升环境管理水平的需要，是发展
对外贸易的需要，是提高我国企业整体竞争力的需要，是全面实现环境友好型社
会，构建和谐社会，促进可持续发展的需要，
3．1征收环境税可以解决环保资金不足的难题
环境保护资金投入的不足，制约着我国环境质量的改善。由于资金紧缺，我
国环保产业一直以来存在规模小、技术含量低、效率低等问题。无论是在发达国
家还是在发展中国家，政府投入都是国家环保投入的重要组成部分。
目前，我国环境污染治理投资的筹资政策主要有：第一，为控制污染源而由
项目新建、改建、扩建的业主出资执行“三同时一制度的基建投资政策；第二，
企业为治理老污染源的技术更新改造投资政策；第三，城市维护建设税收用于城
市环境基础设施建设政策；第四，排污收费补助污染治理资金的有偿使用政策；
第五，有益于环保的信贷政策；第六，包括国家给予部分补助的环保优惠政策：
第七，环保利用外资有关政策。
治理已造成的污染，需要大量的经费。据国家环境保护总局测算，全国城市
生活垃圾年产出量约为1．5亿吨，无害化处理率达60％左右，每年至少有6 000
万吨尚未处置。如用填埋方法处理，每年需投入130亿元：如建设焚烧场，则一
次性投入巨大，约需2 460亿元。现在全国未处理的混合污水每年约有340亿吨，
如建污水处理厂处理，则需要基建投资1 860亿元至2 790亿元，而污水厂的运
行费用每年还需240亿元至320亿元。近年来，尽管我国的环境污染治理投资总
量上有了较大增长，但占GDP的比例仍然偏低。污染治理投资总量不足是造成我
国环境污染日趋严重的主要原因之一。“根据国外经验，污染治理投资占GNP的
比例达i％-1．5％时，环境污染的恶化有可能得到基本控制，环境状况大体能够保
持在人们可以接受的水平上；污染治理投资占GNP的比例达2％-3％时，环境质量
可以得到改善。而我国环保投资占GDP的比例一直低于1％，直至1999年才首次
突破1％，至2007年才达到GDP的1．24％。同国际水平相比，仍然差距很大，难
以达到控制环境恶化加剧及改善环境质量的要求’’回。
开征环境税并将税收收入专项用于污染治理和环境保护是解决我国环保投
资不足的一条途径。设立环境税，可以保证治理污染的费用有稳定的来源。征纳
关系一旦确定下来，纳税人都要按税法规定，在规定的时间内，足额的缴纳税款。
用税收来筹集治理环境污染的费用，体现了国家的法律意志，可以保证治理环境
污染的费用有稳定的来源。
3．2征收环境税是提升环境管理水平的需要
政府只有通过外部不经济内部化才可能使环境资源真正得到有效利用和保
护。目前环境外部不经济内部化主要依靠环境管理法律制度这种命令型和控制型
措施，主要依靠管制制度，这种环境保护制度有许多弊端。它的一种导向就是环
保是国家和政府的事，而经济主体，无论是厂商还是个人或家庭都是制度的被动
遵守者，缺乏自觉遵守制度的激励，一旦制度出现了漏洞或监管不力，还会钻制
度的空子，谋取私利。因此环境保护从制度设计上必须保证经济主体会从自身效
用或利润最大化的角度出发，选择有利于环境保护的政策措施，实现经济发展与
环境保护的和谐一致。也就是说环境保护制度应该同时具备约束机制与激励机
制，不仅能使经济主体不做出制度禁止或限制以及最终不利于自身的行为，还能
行为自觉得与制度取向一致。
环境税制同时具有约束机制与激励机制，因此，可以做为我国环境保护制度
创新，提升环境管理水平的重要内容。
3．3征收环境税可以促进我国对外贸易发展
环境税可以防止外资企业进行污染转移，防范绿色非关税壁垒，促进我国对
外贸易发展。环境税收体系的建立将有助于解决污染物转移的问题。从20世纪
70年代开始，伴随着产业结构的调整，国际上出现了发达国家将污染行业和污
。王金南等：‘环境税收政策及其实施战略》，23页，北京，中国环境科学出版社，2006
12
染物向发展中国家转移的趋势。中国实行对外开放的政策以来，已有大量的境外
污染行业转移到境内。一些外商在我国将企业的环境标准降低以节约成本增加利
润，或投资于污染密集产业，将其在本国淘汰的技术、设备、生产工艺、危险废
物等转移到我国。从1990年代开始，又出现外国频繁地将各种固体废弃物运到
中国来堆置和处理的现象。对我国的生态建设与环境保护造成了危害，产生了严
重后果。因此，有必要学习和借鉴国际上环境税实施的成功经验，促进外商投资
与环境保护的协调发展。
我国环境税收体系的完善，环境税的征收将会增加污染行业的成本并增加国
民的环保意识，从而在一定程度上阻止境外污染物向我国的转移。
中国己加入WT0，逐渐融入世界经济主流。西方国家环境保护的要求日益提
高，虽然出于保护环境的目的，但也不容忽视其存在这样一个企图，即通过提高
环境保护标准来确立新的贸易保护机制。关税壁垒逐步消失的同时，打着环境保
护旗号的绿色非关税壁垒又出现，加入T0后，与贸易有关的环境因素正构筑着
一道绿色贸易壁垒制约着我国的外贸出口的发展。
·开征环境税，建立环境税收体系，运用减免税等税收优惠政策鼓励企业治理
和控制污染，一方面，可以提高有害环境的产品和技术以及洋垃圾的输入成本，
使其无利可图，另一方面可以突破绿色壁垒：通过税收政策促进我国对外贸易发
展，实现保护环境的目的。
3．4征收环境税在一定程度上有利于我国企业整体竞争力的提高
环境税可以优化产业结构，淘汰资源消耗高、效率低、污染严重落后的产业，
使资源流向环境效益较好的企业部门，得到更加有效的配置。
环境税收提高了有关产品和资源的价格，一方面，污染者必然要通过技术革
新，降低成本，以求得竞争优势。另一方面，环境税还能促进环保技术、环保产
业的发展。促使经济朝着资源和能源的使用更为生态有效的方向发展。这两种情
况都为降低污染和技术革新提供了长久的刺激作用。
通过对污染和破坏环境的企业征收环境保护税，并将税款用于治理污染和保
护环境，则可以使这些企业所产生的外部成本内在化，利润水平合理化，同时会
相应的减轻那些合乎环境保护要求的企业的税收负担。从而可以更好的体现“公
平"原则，有利于各类企业之间进行平等竞争。从整体看，可提高我国企业的竞
争力。
3．5环境税是发展新的经济增长点的一条途径
环境税是扩大就业面，发展新的经济增长点的一条途径。环境税可以导向企
业转型。．随着环境保护的进一步发展，环保产业也从单纯的污染防治扩展到包括
环保产品开发、生产和营销、废旧资源综合利用、环保技术转让和交易、环保咨
询、生态保护开发经营、低公害产品、洁净技术等领域的综合性新兴产业。环保
产业的发展，可以扩大就业面，缓解企业改革给社会带来的压力，环保产业的发
展将成为新的经济增长点。
3．6环境税是促进可持续发展的重要举措
环境税是建设环境友好型社会，促进可持续发展的重要举措。在全球资源和
环境不断恶化的今天，我国的资源和环境形势也相当严峻。主要现为：资源严重
短缺、利用率低、浪费严重。一是人均资源占有率很低。我国的人均森林覆盖率
及人均水资源率不足世界平均水平的25％；可耕地仅为我国总土地面积的10％；
矿产资源探明量虽居世界第三位，但人均拥有量则仅世界第80位，不到世界人
均水平的50％。二是能源的使用效率很低。我国的能源用率只有30％，而发达国
家的能源利用率一般在50％一80％，我国每单位GDP消耗的钢材、木材、水泥分
别为发达国家的5-8倍、4-6倍和10—30倍。三是生态环境破坏严重。水土流失、
森林砍伐及沙漠化等在我国己变得日益严重。据统计，全国约有1／3的土地受
到水土流失的危害，1／4以上的国土荒漠化，且从20世纪90年代以来以平均每
年2460平方公里的速度扩展，每年因荒漠化造成的经济损失达540多亿元，平
均每天近l。5亿元。四是环境污染严重。主要表现为水污染、大气污染及各种
废气污染物的放日益严重。据统计，我国每年因环境造成的损失近1000亿元之
巨，其中因大气染造成的经济损失为68亿元，农业污染损失为377亿元，固体
废物污染损失为79元，农药污染损失为147亿元，自然资源破坏损失为212亿
元@。据世界银行估计，1995年，全面仅大气和水污染千百万的年损失己达540
亿美元，约占当年GNP的7．7％。其他不同来源的数据也表明，近年来我国的环
。孙黎明，赵旭等：。关于我国课征环境税的建议”，《科技进步与对策》2003年11月．72．73页
14
境污染损失约占当年GNP的6％-9％。特别是污染物在环境中介质中的长期积累、
迁移会导致生态环境系统结构严重失衡、衰退，给国家造成不可逆转的损失。对
未来可持续发展产生长期的影响。
如此严重的资源浪费、生态破坏和环境污染在很大程度是由于经济发展过程
中对资源与环境的保护力度不够和环境政策措施落后所造成的。党的十七大提出
建设生态文明，把建设资源节约型、环境友好型社会写入党章，把建设生态文明
作为实现全面建设小康社会奋斗目标的新要求。环境税可以通过改变商品的价格
信号来影响商品的生产和消费。环境税可以改变污染产品的价格，从而影响这种
商品的销售。环境可以改变稀缺资源的投入价格，从而影响这种资源的使用速度。
因而政府可以通过环境税发出明确的信号以促进资源节约型社会和环境友好型
社会的建设，实现全面建设小康社会的目标。
15
4环境税收政策国外经验
从世界各国的发展情况来看，有利于环境的税收政策备受各国的重视，在过
去的几十年，国际范围内的环境税应用出现了加速的情形。20世纪80年代末以
来，环境税在经济合作与发展组织(OECD)成员国国家得到了迅猛的发展，发达
国家普遍采用了环境税或征收排污费的手段，其中一些国家还相继引入了基本减
缓C02排放的碳税。一些发展中国家也不同程度地引入了环境税和排污收费制度。
环境税已经从单纯的政策研究走向了政策实践。OECD成员国国家在这方面的实
践为我们设计环境税政策提供了有益的经验。
4。1 OECO国家实施的与环境相关的税收制度现状
4．1．1道路交通及汽车燃料税
道路交通是大多数OECD成员国以不同的税收制度征税的对象。现行税收主
要是针对机动车及其消耗的燃料。只要通过调整现行的税收结构，而不必引进全
新的税收制度，就可以广泛地达到环境目标。
4．1．1．1机动车税
与机动车有关的税收，在把它与基础设施供给制度改革相联系时，具有改变
与环境有关的行为的潜力。机动车通常是根据其物理特征或使用燃料的特征或其
用途来课税，这些税收主要起筹集资金的作用。一般来说，它包括新汽车的消费
税或销售税、周期性的年收费、公司车的税收待遇及交通费用的收受处理等。如
在英国，对小汽车除征收标准税率为17．5％的增值税外，还要按新车挂牌价格的
5％征收10％的专项税。
4．1．1．2汽车燃料税
汽车的燃料的价格弹性小，且税基较宽，所以它是许多税的征收对象，现有
的汽车燃料税包括增值税或普通消费税。在OECD国家，只有澳大利亚和美国没
有增值税、普通消费税或周转税，其他国家都有，但税率各不相同。如希腊，汽
油税率为3696，油税率为8％，爱尔兰汽油和柴油的增值税率为21％和12．5％。另
外，增值税也主要是向家庭征收，对于其他用户往往按一定折扣返还或全部返还
(OECD，1993)，
近年来，OECD国家对汽车及其燃料的征税开始更多地考察环境目的，主要是
16
为了减少与汽车使用有关的大气污染。例如，芬兰从1990年开始，提高了汽车
燃料税率，并根据汽车的环境特征，实施差别税收，同时对无铅汽油实施更优惠
的差别税收政策。荷兰对新车实行差别税率制度，并且减少每年的固定交费，而
增加汽车燃料税，目的是为减少与使用有关的污染提供激励。挪威、瑞典、芬兰
等国在90年代初将机动车燃料的碳税作为整个碳税计划的一部分进行实施。
4．1．1．3消费税
所有OECD国家都对汽油征收消费税。对含铅汽油一般实行的是无差别税率，
而且是从量征收。而为了鼓励使用无铅汽油。对无铅汽油采用的则是差别税率。
表4-1：若干国家含铅汽油与无铅汽油的消费税率相对比例(1994)
资料来源：《环境税的新发展：中国与OECD比较，作者根据OECD(1996)计
算》
4．1．1．4专项税收
除了增值税和消费税外，在不同的国家对汽车燃料还要征收许多专项税。这
些专项税收包括芬兰、挪威和瑞典的二氧化硫税等环境损失税。在一些欧共体国
家中，主要为紧急储备建立基金而征收的燃料储存税和法国、日本、新西兰和美
国等国家为一些公共设施筹集资金的税以及国家工业研究发展基金税等。
4．1．2其他能源产品的税收
对其他能源产品的征税在OECD成员国的变化差异很大。每种能源的税负和
税种也很不相同。这些差异反映了政府对收支平衡、国内政治压力、基础设施供
给制度或者工业部门投入的燃料税负担等多方面的考虑。
4．1．2．1燃料税收
在石油产品中，除了汽车燃料，其他轻油和重油通常是要征税的。这些税收
因产品、国家及其用途不同而不同。征收税种为高低不同的增值税、消费税以及
各种不同的专项税。如美国对天然气征收销售税和资源税(2％一65)；瑞典对天然
气征收能源税和二氧化碳税。此外，还有环境税、资源税等项专项税。
此外，OECD成员国中，对部分能源生产实行负税收或补贴。如加拿大、美国、
英国对石油和天然气生产进行补贴。另外政府也可以采用加速折旧的方法来减少
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资源开发企业的税收。
4．1．2．2能源税收
根据燃料对环境影响的特征而有系统地征税是一个相对较新的想法，在许多
国家已经讨论过对能源征收碳税或其他环境税，但迄今为止，仅有少数几个国家
按照环境税的思路实行系统的能源税收制度。如丹麦、芬兰、荷兰、挪威和瑞典
这五个国家己经实施了碳税。
表4-2 0ECD部分国家碳税税率
国家碳税一般税率(欧元／吨C02) 碳税间接税率(欧元／吨C0：)
丹麦5．5-11．1 26．3
芬兰1． 1 19． 1
荷兰O．4 15．9
瑞典37．9 38．2
4．1．3对产品和服务征收的其他环境税
指的是以环境为目的，对造成环境破坏的产品或服务实行高税率，而对那些
有益于环境的产品或服务实行低税率的差别税率制度。实践中，这类操作有相当
的难度，国际上尚无大规模实施的例子。目前，专门为环境目的引入的产品税包
括对下列产品的税收：电池(瑞典、丹麦、比利时等)；熟料包装袋(意大利、当
麦等)；不可回收处理的饮料容器(丹麦、挪威、瑞典等，如容器是可回收，则
可以退换税收)：杀虫剂(丹麦按生产价格的20％征税)；氟利昂和哈龙(丹麦、美
国等)。
4．1．4直接税收中的环境条款
0ECD的一些国家，在直接税体系中使用激励手段，如加速折旧、提高豁免或
资金补贴。这类条款应用的领域，主要包括节能投资，用于减少污染的技术设备，
循环再利用设备等。在排污水率极低的情况下，这类措施是有较大意义的，因为
它可以弥补企业环保投资积极性不足的缺陷。
4．1．5其他环境税收与收费
0ECD国家以相应的边际消减成本为基础，对一些噪声、水污染、废物收税或
费。
18
表4-3：OECD部分国家空气污染物征税情况
污染物国家税率税收收入使用
S02 瑞典4．4美元／千克硫非专用
丹麦l，4美元／千克硫税负补偿
挪威多重差别税率非专用
法国0．022美元／千克硫排放消减补助
日本多重差别税率污染受害者补偿
N(h 瑞典4．6美元／千克N伤部门竞争的平衡
法国O．036美元／千克N砚排放消减补助
COz 瑞典9．5或38．8美元／吨C如非专用
丹麦0．43’28．3美元／吨C晓税收负担平衡
挪威13．8“43．7美元／吨C02 非专用
荷兰2．5美元／吨Cth 非专用
芬兰7．0美元／吨Cth 非专用
资料来源：根据OECD(1996)整理
4．2 OECD国家环境税收制度特点
以OECD为代表的发达国家将对环境因素的考虑置于税收政策的制定中，范
围覆盖了大量对环境不利的商品和劳务。不同的环境税收相配合，交织发挥着组
织财政收入和行为模式的作用。综观这些国家所征收的环境税，有如下特点：
4．2．1课征范围极为广泛
丹麦、芬兰、荷兰、挪威、美国、瑞典等相继开征为了控制二氧化碳排放的
碳税；美国、瑞典、荷兰、挪威、日本、德国等国征收的二氧化硫税；德国、荷
兰、新加坡、美国、俄罗斯、日本、瑞典等国征收的水污染税；以及为保护城市
环境和生活环境开征噪声税、固体废物税、城市拥挤税等都在很多国家开征。
4．2．2所征得环境税款能够专款专用
各国把所征得的环境税款能投入到环境保护和环保产业的发展之中，使税收
在环保和环保产业发展中发挥了巨大的作用。
19
4．2．3实行绿色收入的返回
全部或部分的环境收入通过减少其他与企业相关的税收以及使用补贴支持
环保的方式返回到企业。提升企业的竞争力。
4．2．4积极采用税收减免和优惠等政策
积极采用税收减免和优惠等政策，鼓励企业节约资源，积极治污，鼓励科研
单位加强节能和治污的科技研发。既减少了发展经济对环境的破坏，又提高了综
合效益。
4．2．5税制改革采用逐步引入的方式
税制改革采用逐步引入的方式。为企业提供了一定的调整时间。企业可以制
定相应的时间表应对新的税率，同时，企业更加可能选择恰当的时机更换原有设
备，进行节能投资。
20
5环境税的经济学分析
5．1环境税的概念
“税收是国家为了实现其职能，凭借政治权力，按照法律规定，无偿地、强
制地取得财政收入的一种特定分配形式"④。税收能调节经济运行，调整分配关
系，保证行政、国防和教育等需要，同其它财政收入比较，税收具有强制性、无
偿性、固定性的特征。具有实现经济稳定、保持经济增长，合理配置资源、促进
公平分配三大职能。
所谓环境税，就是用于环境保护的税收。有广义和狭义之分，狭义的环境税
指的是同控制污染相关的税收手段。主要包括：排污税、产品税、税收差别和税
收减免。广义的环境税，也称之为绿色税，是一切有益于环境保护与生态建设的
各种税费的总称。
5．2环境税的主要类型
根据税种的设立目的、设立依据及其特征的差异，我们可以将现有的各种环
境税费归纳为如下几类：
5．2．1庇古税
福利经济学家庇古提出庇古税。庇古税属于直接环境税。它按照污染物的排
放量或经济活动的危害来确定纳税义务。单位税额根据一项经济活动的边际社会
成本等于边际效益的均衡点来确定，均衡点时对污染排放的税率就处于最佳水
平。庇古税设立的理论依据是市场不能解决外部成本内部化的问题，课税的目的
是促使污染者考虑其污染环境的外部成本，税收收入实现的条件是课税对象的排
污行为没有改变或改变较小。一旦这种税能起到改变污染者行为的作用，即产生
了好的环境生态效果，则意味着其税源及税收收入减少。当所有的课税对象都采
取措施控制污染，到最后，庇古税收入趋近于零，从而他不能为政府带来财政收
入。．
如果政府的某种生态建设与环境保护支出仅仅依赖于庇古税收入，那么，庇
古税的建立就失去其本来的生态学意义。因为要收到足够税，必须有足够的污染
。杨斌：‘税收学》，10页，北京，科学出版社，2006
21
行为为前提。于是“放水养鱼’’、姑息污染行为就有可能成为有定额征税指标的
地方政府的实际行动准则。中国环境费在很大程度上属于庇古税性质。但是，其
“专款专用"和可以“用于执法补助"的规定，在某种情况下就会强化“放水养
渔’’这专项税种不良现象的发生。
5．2．2专项税
一般的专项税是指加于某种产品和活动之上，所得收入专门用于特定政策目
标的税收。特殊的专项税是一种对特定的人群进行收税，并用于特定人群的税收。
环境保护领域里的许多项都属于一般的专项税。专项税具有增加政府财政收入的
功能。但不同的是，所得收入被标明用途，并严格用于税收征收依据中所规定的
政策目标。环境保护中的使用者付费、污染者付费、凡排污就收费等原则均为环
境专项税的设立提供支持。
专项税具有良好的环境保护和生态建设功能。只要税收以专项形式征收，收
入专门用于资助某种环境政策的落实与实施，即为一种良好的环境专项税。根据
其特性，专项税税率可以根据专项开支总量与专项税税基大小而决定。
5．2．3资源税
对资源占有、开采、使用所取得的收入进行征税，都属于资源税的范畴。资
源税具有财政增收作用，同时又有利于资源的有效配置，是一种财政和生态双赢
的税收。和专项税相比，资源税不要求专用，但有保护环境的功能。与庇古税相
比，相同点是税源与行为无关，不同点是资源税不会因为行为的改变而下降为零。
5．3环境税的理论依据
5．3．1环境与公共物品
公共物品是指无论个人是否愿意购买，都能使社会每一成员获益的物品@。
在现实经济中存在着大量的这种不具备明确产权特征，形体上难以分割和分离，
消费时具备非竞争性和排他性的物品。这里非竞争性，即专有性，意味着多向一
个人提供该公共品的边际社会成本为零。如果公共品的定价使得任何一个能从中
得到正边际收益的人被排除在外，这样的定价就不是最优的。帕累托最优是指资
源分配的一种状态，在不使任何人境况变坏的情况下，而不可能再使某些人的处
。保罗．萨谬尔森，威廉．诺德豪斯：‘经济学》每十七版，353页，北京，中国邮电出版杜
22
境变好。由此可见，帕累托效率要求纯粹公共品应该免费提供，而追求利润最大
化的私人厂商显然无法做到这一点，于是出现了市场失灵。
公共物品可分为三类@：
第一，纯粹公共物品。如果一种物品具备下列两个特征中的一个，就视其为
纯粹公共物品：①消费不可分性或无竞争性；②消费中无排他性。
第二，准公共物品。当一种物品具有较大的外部影响时，就称这种物品为准
公共物品。它主要强调的是消费中的公共特性，因而范畴比纯粹公共物品要模糊。
环境质量物品如工业企业污水处理、城市垃圾处理系统可划入准公共物品。
第三，可拥挤物品。这一类物品能够供很多人使用，但有容量限制，如风景
点等天然的环境舒适性物品。
环境质量退化的根源就在于环境质量的公共物品特性。一种物品，如果不具
有排他性，则每个人出于自己的利益考虑，都会尽可能多去利用它。在这种情况
下，该种物品就具有了消费可分性的特点，这就是所谓的“公共财产资源”，由
于公共资源的获取不受严格管制，因此很容易就会被过度使用，从而造成灾难性
的后果。公共财产资源也是稀缺的，因此，应将“公共财产资源”实施有偿使用。
但是，公共资源的财产权属于社会中的每一个人，一旦某种物品或资源被赋予公
共财产拥有权，其本质就是不存在任何所有权。社会中的每个团体或个人都将根
据自己的费用效益决策准则来利用环境资源，势必会造成过度滥用资源的倾向。
大家在滥用自然环境资源的同时，不但损害了他人的利益，还会严重损害自己的
经济福利。这种现象就是加勒特·哈定命名的“公用权悲剧"。“公用权悲剧"的
实质就是公共资源的低效率配置。如果不对公共资源的使用权做出明确的限制，
那么公共资源的配置只能是低效率的配置。
5．3．1．1公共物品的需求界定
对公共物品的需求就是消费者在特定时期内对应每一个物品数量水平愿意
并且能够支付的价格。以清洁水资源为例。如图5-1所示，d。代表第一个消费者
对公共物品清洁水资源的需求曲线，对个人来说，公共物品的支付意愿和消费者
剩余与私人物品完全相同，d：代表第二个消费者对水资源的需求曲线，在一个给
定的价格水平，新的消费者加入后，由于水资源公共物品的特性，并不意味着将
。王金南等：‘环境税收政策及其实施战略》，32．33页，北京：中国环境科学出版社，2006
‘23
会消费更多数量的清洁水资源。因此，公共物品的总体需求是在需求总量不变条
件下个别需求的加总。如图5-1所示，公共物品总需求曲线TD就是每一个消费
者对清洁水资源的个别需求曲线的垂直加总。在总需求曲线TD和社会的总体支
付意愿价格P。的交点上达到了有效产出水平。
P(价格)
Pi
P2
P1
O
Ql Q2 Q(数量)
图5-1：公共物品需求曲线
5．3．1．2公共物品的管理
当一系列竞争市场实现了资源在各个经济主体之间的有效配置时，就认为整
个市场体系是成功的。即不可能在不使其他人处境变坏的情况下通过重新配置资
源使得经济中至少一个人的处境变的更好。如果消费者与生产者都是理性的——
就是说他们都追求个人净收益的最大化，那么当每个人都有机会同其他任何人交
易任何商品时，市场体系就导致资源的最优社会分配。
福利经济学的基本定理概述了市场能够为社会福利带来的主要益处，其中第
一基本定理与市场失灵的关系最为密切。该定理的内容是：
1、存在一系列完整的，产权界定明确的市场，以使得买卖双方可以在任
何潜在的或者偶然的场合自由地进行资产交易。
2、消费者和生产者通过最大化收益与最小化成本以使自己的行为具有竞争
性。
3、消费者和生产者都对市场价格具有完全信息。
4、交易成本为零。
当满足这些条件时，我们就认为资源的配置是帕累托最优的。而当这些条件
不成立时就会出现市场失灵，资源的配置也就是无效率的。
环境问题上存在市场失灵现象，主要表现如下：
1、不完全市场
要避免市场失灵，关键在于市场必须是完全的，即必须存在足够的市场来覆
盖任何可能情形下的交易行为，从而保证资源被配置在最有价值的用途
大多数与环境资产有关的市场失灵多少都可以和市场的不完全联系在一起。
导致市场不完全的关键则在于人们难以建立起界定明确的产权体系，缺乏对产权
明确清晰的界定。比如说，许多人都拥有土地并且有能力在其受损害时采取相应
的行动，但是通常他们对于空气或者河流并不拥有产权，因而只能坐视大量的污
染物被排入其中。这种缺乏对产权明确清晰的界定往往会带来很多麻烦。比如居
住在下风向的居民就无力阻止上风向的火力发电厂排出的污染物对其造成危害，
而且也难以向电厂索取一笔与他们所受损失相当的赔偿金。正是由于电厂不需要
承担给他人造成的损失，因此他大可以对此置之不理。
市场的不完全使得它没有经济动力去控制污染排放或者采用更加环保的技
术。又比如河流上游的农民通常都大量使用各种农药和杀虫剂，这些污染物随着
河水被冲积到下游，就会造成很多负面的影响，比如使饮用水受到污染，渔业资
源枯竭，甚至阻碍人们泛舟河上进行各种娱乐活动等等，而下游的居民却无法援
引适当的法律依据向他们索赔。这种没有能力或者不愿意进行明确的产权界定的
后果就是无法建立起完全的市场体系，因此，公共物品的合理供给必然需要政府
的介入。
2、公用权悲剧
当你无法阻止其他人使用某项环境资产，或者是当这样做成本过高时，在这
种情形下同样会使得市场无法有效地配置资源。
3、j乍竞争性与“搭便车"现象
如果对一项环境资产的消费同时具有非竞争性和非排他性，就称它为纯粹的
公共品。非竞争性意味着多向一个人提供该公共品的边际社会成本为零。如果公
共品的定价使得任何一个能从中得到正边际收益的人被排除在外，这样的定价就
不是最优的。由此可见，帕累托效率要求纯粹公共品应该免费提供，而追求利润
最大化的私人厂商显然无法做到这一点，于是市场失灵又出现了。
既然每个人都可以从纯粹公共品所提供的服务中获益，而且无法将任何人排
除在外，于是很自然地人们就会担心出现试图不付任何代价就从中获益的“搭便
车"现象。想要“搭便车"通常都会隐瞒自己的真实偏好，试图不付任何代价而
获益。因此资源在配置时就会更多地流向私人产品，而较少流向环境资产。
由于市场失灵，所以完全借助市场机制达到公共物品市场帕累托效率最优是
不可能的，必须由政府来干预，但是政府的干预不一定是有效率的，因此，问题
的关键是能否找到类似市场这样一种机制来调节和确保政府行为利益以及社会
和个人的利益，或者政府在环境这类公共物品或资源配置方面应在何种程度上采
取干预措施，从而达到社会资源配置的最佳效率。也就是说，政府与市场在公共
物品供给中共同发挥作用，并取得行为上的平衡是使环境这样的公共物品达到最
佳配置效率的必然途径。
针对环境这种公共物品不同的特性，政府与市场在提供环境物品数量方面的
平衡关系有两种方式：对于纯粹性公共物品类的环境物品，可由政府提供资金并
组织生产：对于准公共物品一类的环境物品，如在消费方面具有一定的可分性或
排他性，则只好由消费者付费或由市场生产，但如果在消费方面明显表现为一种
不可分性或无排他性，则最好由政府在资金或财政方面进行干预，如对生产这类
物品的企业或公用部门给予补贴或税收优惠等。
环境税即由政府代表社会作为环境和自然生成的资源的产权主体，在向社会
提供着它独特的公共环境、资源和服务时，作为一项自然资本以征税的形式得到
相应的资本收益，从而在经济利益上建立起保护环境和资源的机制。征收环境税
还可以从某种程度上解决公共资源的付费问题。环境税体现了环境资源的价值，
税率反映了环境资源的价格。政府可以通过环境税让生产者或消费者在抉择自身
利益的时候，将环境资源的费用考虑进去，使环境问题的外部不经济问题内部化。
5．3．2环境与外部性理论
在实际经济活动中，生产者或消费者的活动对其他生产者或消费者产生了超
越经济活动主体范围的利害关系就称为外部性现象。外部性现象的实质是一种价
值的无偿转移。如果一个企业排放有害气体，企业所在整个地区的所有居民都将
受到危害而不仅仅是某个人，那么很明显，空气污染是一种“有害的”公共品。
同样的，所有经过的人都能观赏到的花园里的风景，这则是一种有益的公共品。
这就产生了一种外部性，因为整个地区的居民受到空气污染的危害，而得不到赔
偿，经过花园的人赏心悦目，去无需付费。
外部性导致资源利用的扭曲，因为社会不能对有利的外部性收取正的价格，
对不利的外部性收取负的价格。问题的关键是缺少一个能够正常发挥作用的价格
机制。给外部性的制造者设计一个价格机制，对外部经济设计一个正价格，对外
部不经济设计一个负价格或收税，而对外部性的消费者设计一个零价格就能解决
外部性问题。然而，一个正常的价格是供给者和消费者之间均衡的结果，它不能
以非均衡的形式存在以引入有效率的行为。要想以经济手段解决这一问题，就需
要建立污染损害的补偿机制，而征税手段就是一种有效的手段。
按照庇古的福利经济学理论，政府应该通过征税的办法迫使厂商实现外部效
应的内部化；当一个厂商施加一种外部成本时，应该对他征税，该税收相当于厂
商生产每一连续单位的产出所造成的损害，即税收应当恰好等于边际损害成本。
“经济激励的机制通过影响逃避控制污染的成本使得污染者能够自行选择污染
量。它背后的思想就是：通过提高逃避污染的成本，使得生产者能够自行找到控
制污染花销最小的策略。通过这种办法，生产者就有了私人激励去提供社会最优
的污染控制水平o。
5．3．2．1最佳排污量
最佳排污量不等于零排污量，而是指，在种排污水平之内的污染不会对环境
和人类健康构成损害。
5．3．2．2最佳外部不经济性数量
最佳外部不经济性数量是指经济活动产生的社会净效益最大时的外部性数
量。对就最佳外部性数量下的经济活动水平，我们称之为最佳经济活动水平。假
设我们所讨论的经济活动，其私人净效益(NPB)和外部费用(EC)都是经济活
动水平(Q)的函数，则有：
NPB2妒(Q)，MNPB 29’B(Q)
o姚志勇等编著：‘环境经济学》，45页，北京，中国发展出版社，2002
27
EC=妒(Q)，MEC 29’D(Q)
要使社会净收益最大，就要使(NPB—EC)最大，则必须满足
d(NPn—eC)dgn(O．)dgD(Q)n ⋯I —l IJ
dO,dQ dQ
则有MNPB—M．EC
上式表明，最佳外部性数量在边际私人净收益与边际外部(损失)费用相等
处实现西
5．3．2．3最佳排污税费的确定
MAC2
MACl
0 W2 W’W1
图5—2：三种可能存在时的厂商决策
当政府征税时，厂商面临着三种选择：第一，缴纳排污税费；第二，减产；
第三，追回投资购买和安装治污设备。厂商的选择可以用图5—2回来表示：
图5-2中纵轴代表成本(C)与收益(B)，横轴代表污染物的排放量。MEC
曲线是外部边际成本曲线，MNPB曲线代表着厂商在没有安装环保设备，其污染
如排放量随着生产规模的扩大而同比例增加的条件下，厂商的边际私人纯收益曲
线，MAC线表示污染治理的边际成本曲线。MAC。和MAC：分别代表不同的污染物排
放量和环境污染程度W；和W：条件下的边际治理成本。由于污染物的排放量越少，
环境污染的程度越低，进一步治理污染的难度就越大，相应的边际治理成本也就
@王玉庆主编：‘环境经济学》．207页，北京，中国环境科学出版社，2004
·刘传江，侯伟丽主编：‘环境经济学》，189页，武汉，武汉大学出版社，2006
越高，所以，在图5-2中，MAC曲线从向右下方倾斜。如果政府对某一特定污染
物排放量的排污税费征收标准高于厂商的边际私人纯利益，厂商就选择缩小生产
规模或安装治污设备治理污染，如图所示，在w：右边，厂商的边际私人纯利益高
于边际治理成本，这一区间，因而厂商选择治理污染，可获得更大利润。而在原
点到w：点这一区间，厂商的边际私人纯利益低于边际治理成本，厂商从自身利益
●
’
考虑，宁可减产也不肯购买和安装环保设备治污。
最优排污水平由在MNPB—MEC时实现，因而在MNPB曲线和MEC曲线交
点处即为最优排污水平。确定排污税费征收标准的原则是：当污染物的排放量达
到最优水平时，政府征收的排放税费应该正好等于厂商的边际私人纯收益。但是，
厂商的边际私人纯利益是随产量的变动而变动的，而边际成本是随着污染物排放
量或环境污染程度的变动而变动的。在图2中，厂商的污染物排放量随着产量的
变动而同比例变动的情况，仅仅适用于从原点到W：点处这一区间，在W：点右边，
厂商的生产规模与污染物之间，已没有确定的对应关系，所以根据MNPB曲线和
MEC曲线交点确定最优污染水平，根据污染物所有排放量达到最优污染水平时
厂商的边际私人纯利益来确定排污税费，就失去了依据。
在存在厂商自身治理污染可能性的情况下，最优污染水平以及排污费的征收
标准，应当由MAC和MEC曲线的交点19『．确定，如图2所示，当污染物的排放量低
于矿时，MAC大于MEC，也就是说，厂商治理的成本大于产生的边际外部费用，
即社会付出的边际外部成本，此时，对社会来说，不治理比治理有利，反之，当
污染物的排放量大于矿时，MEC大于MAC，厂商治理的成本大小于社会付出的边
际外部成本，此时，对社会来说，治理比不治理有利。而厂商为追求最大限度利
润会将污染物的排放量增加到超过w‘的程度，就会损害社会利益。因而，应当根
据污染排放量1j『．时的边际外部成本来确定排污税费的征收标准(t)，这样厂商从
自身考虑，就会将污染水平控制在矿的水平上。排污收费这一作法在水控制领域
有着悠久的历史，早在1904年，德国在鲁尔流域就使用了废水排放收费，而且
经过了不断地补充和完善，形成了“鲁尔模式"。于20世纪80年代初在联邦德
国全国范围内推广实施，被公认为是国际上最有效的排污收费制度。并在很多国
家得到了推广实施。
5．3，3可持续发展理论
世界环境与发展委员会(WECB)于1987年发表的《我们共同的未来》报告
中提出可持续发展概念。是指“既满足当代人的需要，又不损害未来世代满足其
自身需要的能力的发展”。可持续发展的核心思想是：健康的经济发展应建立在
生态可持续能力、社会公正和人民积极参与自身发展决策的基础之上，可持续发
展追求的目标是，既使人类的各种需要得到满足，个人得到充分发展，又要保护
资源和生态环境，不对后代人的生存和发展构成威胁；衡量可持续发展主要有经
济、环境和社会三方面的指标。
可持续发展的核心内容包括：
第一、发展的可持续性。即目前的决策不应该对保护或改善将来的生活水平
的前景造成损害，因而需要在“满足需求’’的同时，必须有“限制"的因素。
第二、发展的协调性。即要求发展在经济社会资源和环境的承载能力之内，
即要求经济社会资源、环境的协调发展。
第三、发展的公平性。即当代人群间、区际间、国际间资源利用和分配以及
资源利用和保护两者在效益、费用分配和负担上的公平。“也就是说公平性包括
代内公平、代际公平和区际公平三个方面。
贯彻可持续发展必须遵从一些基本原则：
第一、公平性原则。一是本代人的公平即同代人之间的横向公平性：二是代
际间的公平；三是公平分配有限资源。
第二、持续性原则。指人类的经济建设和社会发展不能超越自然资源与生态
环境的承载能力。
第三、共同性原则。可持续发展作为全球发展的总目标，所体现的公平性和
持续性原则，应是共同遵从的。
从可持续性原则出发，对于环境和自然资源的利用必须考虑带给其他人的损
害成本和给后代人带来的机会成本，并使之得到经济上的补偿。这也是实施环境
税的基本理论前提之一。
6环境税收政策与其他环境经济政策比较
影响环境的经济政策主要有收费、补贴、许可证交易以及押金制度等
6．1环境税与环境收费制度比较
环境收费制度是环境经济政策中与环境税最相近的一个手段。排污收费制度
作为中国环境管理中最具有经济特色的手段，从20世纪70年代末80年代初实
施以来，对促进老污染源治理，控制新污染排污，为防治污染提供专项基金以及
促进环境保护事业的发展等方面起了积极作用，已经取得了一定的环境效益、经
济效益和社会效益。税收和收费作为分配的不同形式，是具有一定共同性的：税
收和收费的主体都是政府及其授驻单位、都以行政权力为依托参与国民收入分
配。在国外一些发达国家，费在设立上与税一样，有一定的立法基础和审议批准
程序，不能随意修改。规范程度较高，在很多情况下与税的差别并不大。而在我
国，税费之间的差别是较大的，税收比收费具有更强的规范性和普遍性。环境税
收和排污收费的差异，主要体现在以下几个方面：
6．1．1本质属性不同
环境税属于国家利用政治权力对社会剩余产品或价值进行分配的一种形式。
而排污费的本质属性是国家规定污染者承担环境影响经济责任，以期用来补偿部
分环境损失。
6．1．2收取的形式不同
税收方式可以采取多种形式：税收减免、税收返还、差别税收，甚至可以是
在其它税收中纳入环境保护的因素。征税环节也比较灵活，也可以对生产环节、
消费环节等多个环节征税；排污费一般仅针对于生产过程末端污染物的排放环节
课征。
6．1．3性质及力度不同
环境税收以法律的形式确定，具有很强的法律强制性。排污收费尽管也需要
有法律依据，但收费主要凭借行政力量，强制性不如税收，随意性较大。
6．1．4征管及使用的方式不同
税收的征收由国家税收机关专门机构执行，税金进入政府一般财政预算，在
全国范围内统一使用，中央财政参与资金分配，有利于资金在部门、地区之间进
31
行协调，特别是有利于提高政府调控具有“外部性”的公共产品的供给能力。而
费一般由地方政府征收，在规定时间内解缴同级财政，不参与体制分成，直接转
为专项基金管理。排污费由地方环保局征收，属预算外资金，具有自主性、专用
性和分散性的特点，只能用于末端污染治理，造成资金分散使用和对企业的“硬
件"预算约束。排污费征收对象属地与环境影响地域的不统一，还可能导致环境
管理的一些“真空"地带的出现。
6．2环境税与环境补贴制度比较
6．2．1管理难度不同
补贴的管理难度大一些，因为补贴量的确定需要建立污染量的减少标准，会
导致企业与财政部门之间的讨价还价。而环境税采用征税的方式只需要建立单位
排放量的税额就可以。
6．2．2政策的持续性不同
补贴加重了政府支出的负担，保持持续性相当不易。而征收环境税可以增加
财政收入，为政府提供资金来源。政策的持续性有保障。
6．3环境税与排污许可证交易
以科斯定理为理论基础的产权交易制度在污染控制方面的具体政策手段就
是排污权交易或称排污许可证交易。排污权交易是在满足环境要求的条件下，建
立合法的污染物排放权即排污权，一般以排污证为载体。并允许这种权利像商品
一样被买入和卖出，以此来进行污染物的排放控制。其一般的做法是：首先由政
府部门确定出一定区域的环境质量目标，并据此评估该地区的环境容量。然后推
算出污染物的最大允许排放量，并将最大允许排放量分割成若干规定的排放量，
即若干排污权。政府可以选择不同的方式分配这些权利，如公开竞价拍卖，定价
出售或无偿分配等，并通过建立排污权交易市场使这种权利能合法地买卖。在排
污权市场上，排污者从其利益出发，自主决定其污染程度，从而买入或卖出排污
权交易。
6．3．1进行排污权交易时机不成熟回
6．3．1．1我国大部分地方政府还没有能力进行精确的环境评估
·安建华等：“排污权交易的非现实性和征收污染环境税的必要性”，‘科技和产业》．2006年10月．42-43页
32
开展排污权交易的首要工作就是进行环境评估。排污权交易必须要在不进一
步破坏生态环境的基础上进行。我国的环境精确评估体系还没有建立，难以进行
排污权交易。
6．3．1．2我国监管体系不健全
由于监管体制的不健全，漏洞颇多。许多高污染的小型企业或作坊式企业可
以借助这些漏洞私下排放。而与此相对应的大中型企业则首先会被列入交易的名
单。如果实行排污权交易，则会形成事实上的不平等，造成诸多混乱。
6．3．1．3我国进行排污权交易的法律体系不健全
目前，我们还没有进行排污权交易的法律体系。如果按照现行的法律条文进
行操作，则会造成诸多不可预料的后果。因为排污权证毕竟不是一般性商品，普
通商品的交易如果出现纰漏，损失尚可挽回，排污权交易出现纰漏，损失则是不
可逆转的。
另外，由于许可证数量的有限，持有者很可能会产生囤积居奇的行为。许可
证还可能成为行业或地区生产垄断的一种方式。既定的产权分配格局，对该市场
的潜在进入者形成歧视，会限制经济效率的提高和市场的自由发展。而环境税收
方式的竞争条件是公平的，更符合市场经济情形
6．3．2排污权交易的范围狭窄
排污权交易的范围狭窄，不能全面覆盖环境污染类型。从实践上来看，排污
权交易的交易对象，还主要限于废气排放权的交易。对于废水的排放，则由于风
险过大等原因，无法进行交易。
6．3．3环境税体现了民众对环境资源的所有权
从环境所有权来看，按照各污染源的历史上特定时间，对环境容量资源的利
用量进行初始产权分配的方法称为“溯及既往”的方式。用这种方式来分配初始
产权的产权交易制度其实是否认民众的资源所有权，而将环境资源的使用权无偿
地分配给排污者或资源开发商。而征收环境税j资源使用者开发、利用资源都必
须付出经济代价，从而体现出了民众对环境资源的所有权，由国家代表民众获取
资源租金，并利用税金提供清洁环境等公共物品。
6．3．4环境税比排污权节约交易费用
实现许可证市场的均衡需要较长时并产生大量的交易费用。而在环境税收的
33
手段下，所有的资源利用者都面临统一的税收价格，各企业按照自己的情况做出
调整，避免了产权市场上的交易费用。
7我国征收环境税的设想和建议
7．1征收环境税的政策目标
征收环境税，构建环境税收体系的根本目标是实现“可持续发展"，强化税
收在协调经济与生态环境矛盾中的作用。具体来说包括以下几个方面：
7．1．1促进经济稳定快速健康增长
7．1．2促进市场机制的健全同时实现社会的公平
7．1．3保护生态环境维护生态安全，有助于经济增长中的多方协调。表现在以
下方面
7．1．3．1控制和治理污染企业
环境税收应围绕这一目标，采取有利于控制和防治污染的税收措施。控制污
染企业的发展，决定在今后制定产业政策和产业结构调整中，逐步将资源管理和
环境影响作为重要考虑因素，严格限制和禁止能耗高、资源浪费大、污染严重企
业的发展，大力发展资源节约型产业，并结合技术改造和机制转换，有步骤地推
行“清洁生产’’，以实现“增产不增污染’’、“增产减污’’的目标。
7．1．3．2促进资源的合理开采和利用
近年来随着经济的发展，对资源需求量的增大，生态环境受到了很大破坏，
环境税收的改革应体现对资源的保护力度。
7．1．3．3发展环保产业和再生资源业
环保产业包括生产环保设备和环保产品的行业。再生资源业则是以回收利用
物资为主体的资源利用行业。这两种产业不仅有利于环境保护，而且也有利于资
源使用效率的提高和经济增长。
7．1．3．4促进环境保护技术的提高
污染控制、废物回收、能源替代等等，都依赖于环保技术的发展，因此环境
税收也应有助于环保技术的提高。
7．2环境税设计的基本原则
7．2．1公平性原则
税收的公平性原则，又称公平税负原则，它是指环境税在制订时，要充分考
虑到对环境公平、对纳税人公平。对环境公平就是要充分考虑到税收制订后对环
境的影响，要对环境、经济、社会的可持续协调发展起到促进作用；对纳税人公
平就是要依据“谁污染，谁负责”，“谁利用，谁补偿"原则，对破坏环境、利用
环境多的人，要多征税。政府征税要使纳税人所承受的负担与其经济负担状况相
适应，并且在纳税人之间保持均衡。环境税的公平原则就是指导对同一种污染物，
同一区域不同排污者，排放等量污染物应缴纳等量的税收；对于不同种污染物应
该根据不同污染物对环境资源的占用情况分别缴纳税收；污染物利用不同介质的
环境资源，应该根据不同介质的环境资源占用情况分别缴纳税收；对于经济发达
程度不同的地区，恢复或再生等量的环境资源所需的费用是不同的，因此，经济
发展水平不同的地区，排放同质等量的污染物，应缴纳的税收也是不同的。
公平性原则是建立环境税的首要原则。因为市场经济体制下，市场经济主体
为追求自身利益最大化而做出的决策选择和行为实施会产生外部性。高消耗，高
污染，内部成本较低而外部成本较高的企业往往会在高额利润的刺激下发展，降
低社会的总体福利水平和生态效率，而这些企业并未付出相应的成本。环境税的
开征就是为了将外部不经济性内部化，改善环境质量。
7．2．2有效性原则
有效性原则指政策的有效性和经济的有效性。
政策的有效性是指政策实施的效果应该能够尽可能地达到政策目标。税收效
率原则，是指国家征税要有利于资源的有效配置和经济机制的运行，提高行政管
理效率。具体包括经济效率和行政效率两个方面。环境税政策的效果取决于税收
政策对改善环境质量的影响，即纳税单位的污染物削减程度和由这一手段促成的
集团或公共行为。
经济的有效性是指以最低的成本实现某一目标。为控制污染和改善环境质量
而设计的税收政策要产生一定的费用。环境税在经济上的有效性是指：作为排污
者能以最小成本达到排放污染物削减目标；对社会来说地达到规定环境目标时社
会总成本最小化。‘
检验税收经济效率的标准，应当是本着税收中性原则。税收中性原则指政府
征税应当避免对市场机制运行发生不良影响，使税收对各种经济活动所发生的不
良影响减少到最低限度。达到税收额外负担最小化和额外收益最大化。对于环境
税收制度而言，税收中性通常表现为纳税人以补偿或补贴等形式、或者以减少其
它类型的税收的方式获得与其所支付的环境税等值的款项。发达国家在实现税收
绿色化的过程中，十分注意保持微观经济主体现有的总体税负基本不变。例如，
在大多数OBCD国家，一般的税收水平已经很高，要使一种新税，特别是具有重
要经济意义的税收具有政治上的可行性的唯一途径是要把筹集到的收入用于减
少其它税收，即保持税收的中性。在选择减少的税收款项时，政府通常首先减少
‘ ●
●
那些最严重扭曲市场信号的税收，并因此最大程度提高效率并改善福利。从我国
目前的情况来看，企业的研发能力不强，大部分企业还不太可能在短期内采用节
能的生产工艺来减轻自己的环境税负。而且企业当前的综合税率已不低，额外征
收环境税必然给许多企业带来沉重的负担，影响企业的竞争力和活力；此外，我
国公民的经济承受能力也极为有限，环境税的征收不应超越一定的限度。为了不
加重纳税入的总体负担，新开征的环境税应本着调控行为为主、增加税收收入为
辅的原则，通过降低其他一些税的税负来抵消环境税所造成的额外负担。我国在
现阶段可先从税费制度改革着手，在开征一项环境税收之后，及时将企业缴纳的
大多数环保方面的收费并入环境税收中一并征收，以避免重复征收，加重纳税火
的负担。在税费改革的进程基本完成后，我国可参照国外的经验，在增加环境税
种税目或提高税率时，相应减少对收入、劳动等方面的税负。
7．2．3税收弹性原则
税收弹性原则是指税收收入应能随着财政支出的需要进行调整。保持环境税
收的弹性对于环境税尚处在起步阶段的中国来说非常重要。在环境税收中，弹性
原则主要取其可灵活地适时适度地增减税种、税目和调整税率之意。我国一方面
正处于经济转型时期，市场发育不完全；另一方面企业的竞争力不强，内部体制
不灵活；在确保环境税收弹性这一原则的前提下，同时我们也应该注意保持税收
的相对稳定，只有保持税收的相对稳定，企业才能根据税收进行适宜的预算和决
策。
此外，我国的经济水平虽然近年有了很大的提高，但与发达国家相比仍有较
大的差足巨，公民生活水平整体偏低。基于上述事实，我国在引入环境税的初期不
宣设定过多的环境税种和税目，也不宜将税率定得超过公民的承受水平。
7．2．4可协调性原则
环境税的征收应该考虑与现行其他税收制度和环境收费制度之间的衔接关
系。如果它们之间在规定上不一致或不相符，就会产生各种冲突，影响政策目标
的实现。此外，在确定税率时要注意行业中税负的平衡，不能对某些行业造成过
重的负担。
7．2．5可接受性原则
环境税在政策设计时必须考虑其在社会上的可接受性，以减少被反对的可能
性和实施的难度。所以要做好以下几件工作：第一，使企业认识到采取环保措施
的重要性和可行性，继而让整个社会了解到实施环境税所能带来的好处。第二，
增加环境税政策实施的可操作性和公平性。
7．3环境税整体税制框架
7．3．1纳税人
在我国境内的一切行政、事业、企业单位，社会团体，以及一切自然人等，
只要利用了我国环境资源、或者向我国环境排放了污染物、或者破坏了我国的生
态环境、或者违反我国环境保护的法律法规等行为都应作为环境税的纳税人，按
规定标准、在规定时间、向法定部门交纳环境税。
7．3．2税基
最理想的税基选择是污染物排放量，直接体现了“谁污染、谁负责’’的精神。
企业在维持或增加产量的情况下，只要减轻排放量，即可减轻环境保护税金，对
企业形成一种利益刺激作用，企业可以选择适合于自己的治污方式。但这种方式
对环境监测的要求较高。
此外还有两种选择，一是以污染企业的产量为税基，其主要理由是污染物的
排放与企业产品或劳务总量之间存在着固定比例的正相关性。显然，这种计税依
据极不合理，污染物排放与企业产品或劳务总量之间的相关比例各个企业均不相
同，而且企业的出发点是利润的最大化，这就导致企业会采取治污成本极低或根
本不采取治污措施而进行生产。所以这种选择是不可取的。二是以生产要素或消
费品中所包含污染物数量为税基。但在实践中，生产要素或消费品中所包含的污
染物成分与污染物排放量之间并不一定存在因果关系，特别是这种税基没有考虑
到企业治理污染的可能性，故也极不公平而不可取。不过对环境的监测要求较低，
操作上简便一些。
7．3．3税率
科学合理的税率是一项新的税收政策得以顺利实施的基础和前提。从理论上
讲，最佳税率的确定可用公式表示为：T=C／W。其中T表示税率，C表示清理污
染物的全部成本，W表示污染物的清理数量。但是在实践中最佳税率水平是较难
准确确定的。最好根据相对完整的信息，由税务机关会同环保部门共同确定一个
折衷的税率，并通过比较不同污染物造成的不同损害程度实行差别税率。
环境税收是采用从价计征还是从量计征也值得分析。一般来说，同某一商品
的生产过程和消费过程有关的污染是该商品数量的函数，而非其价值的函数，同
时从价税可能诱导企业通过降低商品质量来降低价格，而不是减少污染。此外，
因此，环境税宜采用定额税率，按照污染物排放的一定计量单位，规定固定的税
额。这也符合税制的简化、便利原则。税率的确定也与政府利用环境税的目标相
联系。而且对不同的环境税种来说也是不一样的。环境税税率确定的依据一是对
环境的污染得到消除所需费用；二是科学技术发展水平；三是国家或地方经济和
社会发展的总体目标；四是综合经济实力：五是纳税人的承受能力等。
具体说来，确定环境税税率时下列各点是需要考虑的：
第一，对污染的课税，其税率的设计应反映由于该产品的生产、使用或消费
对环境从而对社会所造成的社会成本。合适的税率应该等于由于减少单位污染而
增加单位边际社会效益所需的边际社会费用。所以税收手段实际上是对生产和消
费进行“全成本"定价的一种手段。
第二，上面要求所确定的税率是环境税收的最优税率，在实际中这种税率是
很难得到的。最优税率只能通过已有的经验对税率进行不断调整来得到。调整的
依据，是在一定的污染削减水平目标下，通过对产品价格弹性的市场数据研究或
结合资金筹集目标的要求来进行。当然，环境税率的不断变化会给纳税人以不稳
定的感觉，因此一般可以在小范围内进行试点以后才能推广。
第三，在设计税率的时候也要考虑环境部门和财政部门等不同目标之间的协
调，否则会产生不必要的部门冲突，影响政府部门的效率，从而影响宏观目标的
实现。如果环境税是严格意义上的庇古税的话，在理想的状态下其税收收入应该
不断下降直至完全为零。这说明已经没有应该对之课税的污染行为或污染产品，
即环境税的征税对象消失了。但如果在引入环境税收的时候财政部门已经将该项
收入纳入正常的支出预算中，此时收入的不断减少将给财政部门带来被动。这时
就要根据环境目标和政府财政收入目标以及环境税在税收体系中的地位对环境
税率进行调整。
第四，税率的设计应该充分考虑差别因素。环境税的一个重要功能就是限制
对环境不友好产品的使用或消费，同时鼓励用环境友好的产品对这些产品进行替
代，对替代品的税收可以根据其污染物的含量而有所不同。
第五，税率的调整应考虑对投资的影响。一般来说，提前让企业消费者得到
税率调整的信息，对实现环境税的目标是有利的。提前通知的情况下，污染者可
能会相应采取减少污染的措施以避免在环境税实施时发生财务方面的困难，也可
以改变其工艺过程；同时替代品的生产者也可以保证足够的产品供应。
7．3．4管辖权
我国现有税收体制实行的是分税制，有中央税和地方税，相应的设立了国税
部门和地税部门。
中国的排污费实行的属地管理，除中央和省属排污单位的排污费由省级环保
局征收缴入省级财政外，其他排污单位的排污费由市、县两级环保局征收缴入当
地财政局。这种属地管理的征收方式运行了20多年，其优点是充分地调动了地
方的积极性，对于防治污染和提高环境质量起了一定作用，但随着我国经济体制
改革的深入，这种方式也暴露出较大的弱点。属地管理后地方排污费不上缴省级
和国家环保总局，国家不对地方环保局进行能力经费上的支持，各地仅依靠自己
的地方财力对自身建设进行投入，当财政财力不够时就动用排污费专项资金，甚
至违反规定利用排污费进行盖办公楼、宿舍等，客观上造成了区域环境质量的没
有明显改善。
在环境税管辖权问题上，有四种认识：
l、实行地方税。针对我国东西发展的不平衡性，各地的环境容量和执行标
准不尽相同，环境税执行的税率不一样，环境税划作为地方税，实行属地征收的
办法，由纳税人所在地方税务部门负责征收。从排污费属地管理的弊端可以看出
环境税实行地方税是不合适的
．2、中央统一领导安排和同时调动地方积极性的原则，将环境税划作共享税，
由中央和地方来共同管理。共享税方案本质上还是执行的是地方税，只不过在税
40
收收入的使用上实行体制分成，实现中央和地方的共享。因此类圊于地方税，不
可取。
3、将环境税分为中央税和地方税两类。凡对全局性或区域性产生影响的，
如废气废水等列入中央税征收范围；凡只对局部环境产生影响的，如固定噪声、
生活垃圾等列入地方税征收范围。但排污单位对环境的影响是全局性还是区域性
较难区分，容易引进扯皮现象的发生。
4、实行中央税。环境税的征收由国家税收专门机构——税务部门和委托海
关执行，主要是为防止污染的跨地区的转移，全国实行统一的环境税率，将环境
税作为中央税，由纳税人所在国家税务部门负责征收。我国通过近20多年环境
事业发展，制定了比较完整的环境质量和排放标准，针对不同地域和区域，划分
出相应的功能区，所在排污单位执行不同的环境排放标准，所以执行统一环境税
率对于东西部还是公平的。环境税纳入中央税后资金国家可以统一安排，可以有
效解决宏观和区域性的污染，对于提高全国整体的环境质量有极大的好处。
7．3．5征管部门
环境税是一项较专业的税种。税务部门不熟悉环保业务，有技术障碍，对环·
境税的征收没有经验，而且进行监测和测算污染物更非其所长。完全由税务部门
进行环境税的征收，勉为其难。环保部门有20多年的排污费征收历史，积累了
丰富的经验，但环保部门不是国家的征税权力机关，而且没有经过专门的税法知
识培训。所以由税务部门和环保部门配合征管是比较好的解决方案：以税务部门
为主体，环保部门作为辅助，负责环境管理和环境监测，及时向税务部门提供各
种污染数据作为征税资料，由税务部门负责征税，并对纳税人进行监督管理。
7．3．6纳税环节
环境税是一个由多个税种构成的体系。不仅包括对已经或可能形成污染的产
品或直接对污染物的征税，而且包括对形成污染的初始源头一一资源的开采和使
用征税。’
·
’
污染的形成包括从资源的开采和利用到有可能产生污染的整个循环周期：资
源开采一原材料一生产和生产过程一产品一消费和消费者一处置。在这个过程中，可
以选择不同的环节和不同的行为或产品征收环境税。
在第一阶段即资源开采阶段，可以对开采者征收资源税，即对资源本身的课
税或是对资源开采行为的征税。
第二阶段是生产企业对原料的投入使用及燃料使用的过程。这一阶段要对原
料投入征税。
第三阶段是生产过程，这一阶段对污染的排放征税。
第四阶段是对产出品的征税。实际上是对这些产品的消费征税。即对引起污
染的产品征税，促使消费者改变消费习惯，从而减少对引起污染的产品的消费，
最终使其生产量减少。
第五阶段阶段是对处置的征税。有些消费品是一次性消费的，而有些则是在
物质形态上不能轻易消除的。如对汽车的消费、对电池的消费、对玻璃容器的使
用、对一次性饭盒的消费等。在企业对有些原料的消费最终形成废渣、家庭对垃
圾的处理、医院对废弃物的处理、核电站对核废弃物的处置方面选择不同的环境
税处理方式。
纳税环节的选择从效率的角度讲，应尽可能的对排污课税，同时减少课税对
象的数目。因此，如果污染产生于某一产品的消费，应在零售环节课税。如果污
染产生于所投入的原料，在流通链的上游(如原料开采环节)课征则要经济得多。
但需要对那些已纳税但实际没有造成环境损失的活动实行返还制度。所以，从纳
税环节来看，纳税环节的选择应对所有的资源开采征税和对所有的排污点征税，
但要尽量减少课税对象的数目。如果污染产生于对某一产品的消费上，税收环节
应选在零售环节上。如果污染产生于所投入的原料，或者在流通分配链的初始阶
段，就可将纳税环节定在开采阶段。
7．3．7税款使用
专款专用是我们在环境税资金使用中应坚持的主要原则。在环境税资金使用
过程中要严格坚持收支两条线的原则，加强资金方面的监管，保证环境税不被挪
作他用。
征收的环境税主要作为如下用途：’国家生态环境的恢复和整治；征税部门的
业务支出：对环境保护科学研究的支持，提供资金研究环境科学理论、污染治理
技术和清洁生产技术；作为国民收入参加再分配。
42
4开征环境税的步骤
7．4．1改革排污收费制度
从理论上讲，排污费是一种“准税收’’，具有税收的无偿性和强制性，同时
排污费作为排污者应承担的一种社会成本，又具有“使用费”的特征。也正因如
此，世界各国对排污进行的政府征收既有“税"的形式，．也有“费"的形式，但
都属于“环境税收"的范畴。在我国排污费是实行时间长、范围广的主要治污财
政方式。
考虑“税"、“费’’各自的特点，结合当前我国国情，以及市场、技术、管
理机制等诸多客观因素。可以首先对现行排污收费制度进行改革。从以下方面做
起：
7．4．1．1完善排污收费制度
收费对征收对象的要求不象税收那样严格，费源相对较为分散，项目复杂，
流动性较高。收费标准等方面的变动程序也较税收简便。排污收费制度实施20
年来，环保部门在排污监控、费用计征、资金收缴等方面已初成体系，具有人员、
机构和设备等方面的墓础。一些数额较小的收费项目，如果改为税的话，征收成
本和监控成本会大大提高，不如以“费”的形式存在更有效率。所以说，第一步
我国的环境税收应该既有“税”的形式，又有“费”的形式。
当前进行的税费改革，并不简单地意味着“以税代费"， 其核心应该是政府
收入的规范化改革，收费制度也有其存在的合理性和必要性。离开收入机制的完
善搞形式上的“费改税"是毫无意义的。在排污收费制度较为完善之后，可以考
虑把某些大项收费改为税。
7．4．1．2规范排污收费制度
当前排污收费制度的首要改革任务就是把全部排污收费制度纳入预算管理，
严格收支两条线。它不仅便于财政部门准确掌握排污费的征收情况，形成全面完
整的财政预算，还有利于提高排污费的使用效率，为排污收费制度的进一步完善
以及下一步的费改税奠定基础。同时，对现行排污费的征收、管理、使用范围等
进行改革，以解决部分排污单位宁愿缴纳排污费也不治理污染等问题。具体从以
下三方面做起：
43
1、排污费全部纳入预算管理，形成各级政府的环境保护专项基金。
2、由超标征收向总量征收转变，由单一浓度标准向浓度与总量相结合转变，
由单因子标准向多因子标准转变。实行排污总量收费后，排污费将作为对环境造
成损害的补偿费用，逐渐提高征收标准，最终使之高于污染治理的成本，促使排
污者治理污染。
3、环保专项基金应全部有偿使用。以低息贷款、贴息、贷款担保等方式对
企业或地方政府的环保投资提供支持，包括综合性污染防治、重点污染源治理示
范工程、区域或流域环境质量的改善等，着力提高资金的利用效率，严禁挪用、
挤占资金。
我国在制定和实施环境税收政策方面刚刚起步，征收燃油特别消费税和排污
收费制度为这项政策的进一步发展和完善提供了有益的经验。近年，随着我国市
场经济机制的逐步建立和完善，税收和价格等改革逐步推进，我国的环境税收政
策也会日趋完善。
7．4．2完善现行税制中环保因素
7．4．2．1资源税
根据可持续发展的要求，对资源税的相关税收政策与制度进行完善，有利于
提高资源的利用率，遏制资源的掠夺性开采与浪费，保障可持续发展的实现。
l、扩大资源税的征收范围。目前，而我国的资源税征税范围墓本上只涵盖
了矿藏资源，而世界上许多国家资源税的征收范围都涵盖了矿藏资源、土地资源、
水资源、动植物资源、森林资源、草场资源、海洋资源以及地热资源等。应当适
时扩大资源税的征收范围。考虑到目前的税收征管水平及税收政策、措施的可操
作性问题，应先将水资源、森林资源、草场资源等严重短缺和受破坏、浪费严重
的资源歹Ij入资源税的征收范围。具体改革步骤如下：第一，将现有水资源收费改
为税收，并进一步加以完善。在资源税中增加淡水资源税目，包括地表水和地下
水开发和利用。第二，。增加森林资源税目，对采伐森林资源征税：第三，增加草
地资源税目，对草地开发和利用(如旅游、集约开发等)征税，自然放牧免征。
2、提高资源税的征收标准。对污染程度不同的资源可实行差别税率，对非
再生性、非替代性、稀缺性的资源要课以重税。因为资源和技术设备具有替代性，
资源税的上述调整将使资源的价格上升，这必然导致企业转而使用并开发高技术
含量的设备，以减少资源的使用量，提高资源的使用效率，因此提高资源的价格
有助于提高资源的使用效率，防止资源的浪费，使企业的生产经营行为向着有利
于可持续发展的方向转变。税率调整主要调整煤炭、石油、天然气和黑色金属矿
原矿的资源税率，将这些资源的稀缺性和生态补偿与恢复成本纳入税率。
3、完善资源税的计税依据。将资源税的计税依据由按销售量或自用数量计
税改为按产量计税。可以引导企业出于利润最大化的目的珍惜与节约国家资源，
避免过度开采。
7．4．2．2消费税
现行消费税在环境保护上主要是通过调控能源消费中占较低份额的石油产
品或其互补产品(摩托车、小汽车)来实现，由于没有将煤炭这一主要能源消费
主体以及其他一些容易给环境带来污染的消费品纳入征税范围，其环境保护效果
并不突出。为了增加消费税的环境保护效果，可以对消费税进行以下改革。
l、对不同的产品根据其环境友好的程度，设计差别税率，通过税收手段来
调节消费者的使用方向
如对含铅汽油和无铅汽油的使用就可实行税收差别，对含铅汽油可提高消费
税税负。通过税收手段来调节消费者的使用方向，比用行政命令的方式限制含铅
汽油的使用要有效率得多。一方面可在一定时期内取得相应的收入，另一方面通
过消费者自己的选择也会最终消灭含铅汽油的使用。这样执行成本较低，也可以
使各方面有较充分的过渡期。在继续对不同排气量的小汽车采用差别税的基础
上，对排气量相同的小汽车应视其是否安装有尾气净化装置而实行区别对待。要
明确规定，对使用“绿色"燃料的小汽车免征消费税，以促使消费者和制造商做
出有利于降低污染的选择。
2、把一些容易给环境带来污染的消费品纳入征税范围。
如电池和一次性产品，像如相机、剃刀、饮料容器、塑料袋等。此外，燃油
助力自行车也应和摩托车、小汽车一样征收消费税。
3、对国家限制使用的产品提高税率
从环境评价角度看，只要对环境产生直接或间接损害的都应该征收较高的消
费税，使消费或生产的外部性内部化。通过对消费税的调整，使其成为环境税收
含量较高的税种。
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7．4．2．3城市维护建设税
城市维护建设税为城市环境基础设施建设提供了主要的资金来源，其中就包
含了环境基础设施的建设资金。为增强城市维护建设税在筹集环境保护资金上的
作用，可以进行以下改革：
1、把征税范围扩大到乡镇，税名相应改为城乡维护建设税。可以加快乡镇
公共基础设施建设。
2、改变其附加税的性质，使其拥有独立的税基，成为独立的税种。
3、适度提高税率，并将此部分专项用于环境保护。以加快城镇环境设施的
建设。．
7．4．2．4城镇土地使用税和耕地占用税
征收耕地占用税的目的主要是严格控制有限耕地的占用和滥用。土地使用税
的改革方向主要是扩大征收范围，提高税率。
1、大幅度地提高耕地占用税的税额，真正起到保护耕地的作用。
2、为了有效保护湿地，对占用湿地的开发者征收高税额的湿地资源税。
3、把农村非农业用地也列入征税范围，按低税率征收。
7．4．2．5车船使用税与车船牌照使用税
现行车船使用税主要是根据车船的吨位数或固定税额进行征收，与其使用的
强度无关。从以下方面改革：
1、统一现行的车船使用税和车船牌照使用税为车船税，使之成为一个真正
的财产税，也符合税收公平原则。
2、征收依据中考虑车船的使用强度，如车辆的行驶里程等。
3、为了增强对汽车尾气和噪声的削减作用，适当提高征收标准或征收污染
附加税。
7．4．2．6适时恢复并调整固定资产投资方向调节税
在目前内需不足的情况下财政部已经决定2000年暂停征收固定资产投资方向调
节税，考虑到该税的主要目的在于抑制投资过热和优化投资结构，可将其调整为
限制高污染产业发展的以专用于保护生态环境为目的的税种。
7．4．2．7设立其他有利于环保的税收优惠
对技术转让收入给予税收减免；对引进环保技术给予税收优惠；对高新环保
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技术的研究、开发、引进、使用予以税收鼓励；促进环保产业的优先发展，加大
对环保企业的支持力度。
1、在流转税方面
(1)对于企业进行的治理污染和环境保护的固定资产投资，其固定资产投
资中所含的增值税款允许抵扣。
(2)对废旧物资回收经营企业继续实行增值税先征后退的政策。
(3)对企业利用“三废"为主要原料进行生产的企业，免征增值税。对环
保科研成果的“中试产品’’免征增值税。
(4)对专门从事环境保护和污染治理的企业，在流转税环节免征增值税和
营业税。
2、在所得税方面
(1)对于企业进行的治理污染和环境保护的固定资产投资，可采用加速折
旧的办法，以鼓励企业投资进行治理污染和保护环境。企业进行技术改造以改善
企业污染治理的，应允许一次性列支。企业购进的节约能源和防治污染的专利技
术等无形资产，允许一次性摊销。
(2)对于企业发生在环境保护和污染治理方面的研究开发费用允许据实在
税前扣除。对于国内外企业投资进行荒地、荒山、荒漠等开发和带有水土保护性
的投资，给予减免所得税优惠。各类企业捐款捐物进行环境保护、环境绿化和美
化的，与慈善捐款享受同等的税收待遇，可以税前扣除。
(3)对从事污染项目和污染产品生产的企业，如果废水、废气等排放达标
的企业，给予3—5年的免征所得税优惠；为鼓励环保科研成果的转让，应规定
对因有偿转让环保科研成果及提供相关的技术咨询、技术培训而取得的收入减征
或免征所得税。
7．4．3设立独立型环境税新方案
独立型环境税是指在维持现有税制税种不变以及完善和调整与环境保护相
关的各项政策规定的基础上，引入和设立独立的环境税税种。
独立型环境税的设计，既要考虑理论上的合理性，又要考虑实践中的可行性；
既要借鉴国外的有益经验，更要适合本国的国情。如果单纯从理论上讲，此类税
种的覆盖面应尽可能地广泛，最好是把一切污染环境的行为．、产品和原材料都纳
入课征范围。但是，鉴于我国缺乏环境税制的设计和征管经验，在开征此类税收
的初期，课征范围不宜太宽．应采取循序渐进的办法，先从重点污染源和易于征
管的课征对象入手，待取得经验、条件成熟后再扩大征收范围¨。
独立型主要设计形式有三种：一般环境税、污染产品税、环境资源税。
图7-1：独立型环境税设计框架图
7．4．3．1开征一般环境税
人类的生产和生活过程同时也是对自然资源的消耗过程，从某种意义上说，
每个消费者都是一个污染源，都应承担一定的治污责任，以缴纳税费的形式补偿
环境损失。因此确有必要对有消费行为的消费者全面征收环境保护税。因为良好
的生态环境具有“公共品"的特性，收益性是不可分割的，无法具体量化到每个
人身上。我们就可以按照“受益者付费"原则对有消费行为的消费者普遍征收环
境保护税。该税的开征，不仅可以为政府筹措稳定的公共环保资金，而且可以促
使纳税人提高环保意识，加强公众对环境质量的关注和监督。环境保护税应属流
转税类，征税对象是除不动产之外的一切消费品，纳税人是有消费行为的消费者。
其征收原则应该是“谁消费、征谁税，多消费、多收税，广税基、轻税赋”。考
虑到消费者的承受能力，该税的税率不宜过高，作为价外税征收。可把税率确定
n王金南等：《环境税收政策及其实施战略》，132．133页，北京，中国环境科学出版社，2006
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为消费者所购商品金额的1％。该税可由税务部门在商品零售环节统一征收，使
消费者的义务和权利一目了然，而且不会过多增加税收成本，易于体现“公正、
公平、公开”的原则。
一般环境税是一种基于收入的环境税，其目的是筹集资金。即在保留现有排
污收费制度和使用者收费制度的框架基础上，为了筹集环境保护资金而引入的一
项环境税收制度。将良好的生态环境视为一种“公共产品’’，依据“谁受益谁付
费”原则对所有在环境保护中受益者进行征税。环境税的课征范围应暂定为排放
各种废水、废气和固体废弃物这些对我国环境的污染最为严重的行为，对此类行
为课税，我国既有征收排污费的经验作为基础，也有大量的国外经验可资借鉴。
这不仅可以降低环境税制度设计的难度，而且可利用长期形成的交纳排污费的习
惯，减少征收阻力。并且在保护生态环境的同时。筹措必要的环保资金。
税收收入由政府统筹安排，主要用于改善环境质量所需的基础设施建设和环
境管理。税基可以同于或者依附于现有有关税种的税基，最合适便捷的是依附于
城市维护建设税，相当于城市维护建设税附加。因为城市维护建设税比之企业所
得税的税基要宽，并且城市维护建设税收入的使用中很大一部分是用于城市基础
设施建设和环境保护，因此，将一般环境税直接加在城市维护建设税上，称为城
市维护建设税的环境附加。
具体税制设计如下：
1、纳税人：凡是缴纳增值税、消费税和营业税的单位和个人。
2、计税依据：纳税人应缴纳的增值税、消费税和营业税三税税额，不包括
税务机关对纳税人加征的滞纳金和罚款等非税款项。
3、税率：初步可确定为三税的1％’4％之间。
4、管理规定：参照城市维护建设税的办法执行。
7．4．3．2开征直接污染税
直接污染税的征收原则是污染者付费，是一种基于刺激的环境税税种，计税
依据是污染物的排放量。直接污染税是最符和庇古税原理的环境税。从直接排放
的污染物来看，主要有各种废气、废水和固体废物(包括工业生产中产生的废渣
及各类污染)。
对废气可征收空气污染税，空气污染税以我国境内的企事业单位及个体经营
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者的锅炉、工业窑炉及其他各种设备、设施在生产活动中排放的烟尘和有害气体
为课税对象。对特定消费品如汽油、柴油、碳等产品征收硫税或碳税，以排放烟
尘、扬尘和有害气体的单位和个人为纳税人。在计税方法上，以烟尘和有害气体
的排放量为计税依据，根据排放烟尘及有害气体的浓度设计。在实践中，可以考
虑将排污费中的SO：和NO。进行费改税。
具体税制设计如下：
1、纳税人：向大气中排放SO：和NO。的所有排放者，S0：可以集中在煤炭和石
油的使用者上，N0)【主要是燃煤锅炉使用单位和机动车辆的拥有者。
2、计税依据：SO：和N0。的实际排放量。
3、税率：采用定额税率，SO：税率按照S02削减的边际处理成本确定。目前
S0：治理成本在1．26元／kg左右，税率可定为1．26元／kg；NOx税率参照SOs税税
率和中国环境科学研究院制定的NOx收费标准，税率为1260元／吨。
7．4．3．3开征污染产品税
从污染的产生载体看，造成污染的产品主要有能源材料、臭氧损耗物质、化
肥农药、含磷洗涤剂、汞镉电池等。可以相应的对这些产品征收各种污染产品税。
如OECD国家征收的碳税即属于污染产品税。碳税是针对能源的含碳量计征的税，
其目的在于反映能源的使用对二氧化碳排放量的贡献度，二氧化碳是一种主要导
致全球变暖风险提高的温室气体。由于二氧化碳存在许多排放源，按测定的排放
量计税将是不可行的。同时，温室气体的排放的地理区域并不重要，重要的是空
气中温室气体的总量，因此，不需要对不同地区的纳税者采用不同的税率。碳税
的设置可在仿照现行的二氧化硫排污收费制度，可先选择若干部门或省市进行试
点，逐步积累经验，然后再全面推开。具体的征收办法有两种可供选择：一是对
固定的大排放源进行定期监测，根据监测数据计税；二是对于排放源直接根据其
所消耗燃料的含碳量计税。碳税税率的设计十分复杂，必须在估计大气污染所造
。成的危害，特别是对长期性的减排二氧化碳措施所需费用的基础上，经过全面详
细的计算才能确定。
此外，垃圾税也是一种污染产品税，垃圾税可以以我国境内的企事业单位和
个体经营者排放的各种固体废物为课税对象．以排放固体废物的单位和个体经营
者为纳税人。对不同种类、需不同方式处理的垃圾应采用不同的征税办法。
S0
能源燃料中最主要的就是煤炭和燃油。在煤炭和燃油环境税实施中应注意以
下因素：
l、纳税人：所有使用煤炭和燃油燃料的企业、单位和个人。
2、税率可参照S0：和No)【税率确定的原理和方法。设计税率时应遵循如下原
则：一是税额应最大限度地反映减排二氧化碳的边际费用。只有这样才能使各经
济主体和个人承担起其开发和利用矿物燃料所带来的环境问题的社会成本，并准
确地指明他们经济活动的机会成本，促使他们从自身利益最大化出发，寻求二氧
化碳排放最少化。二是要对煤炭、石油和天然气实行差别税率。这样才能促使矿
物能源的合理开发和科学利用，实现能源资源配置的最佳整体效益和长远效益。
三是要坚持循序渐进的原则，从简入难。
3、管理规定：煤炭环境税的征收可以选择销售环节，委托煤炭管理或销售
部门采用代收代缴的方式；汽油环境税可以由石油化工公司或加油站作为扣缴义
务人。
对化肥农药、含磷洗涤剂、一次性木质餐具、汞镉电池等产品设计的特种产
品污染税可比照消费税的办法设置差别税率，在销售环节征收，由销售者按季度
向主管税务部门申报纳税。但化肥农药这一类农业用品在确定税率时要考虑农民
的承受能力给予确定。
污染产品税在税制设计上可比照OECD国家垃圾税的作法分别设置税目，规
定有差别的定额税率。
1、对不同的污染产品设计不同税率。如对工矿企业排放的含有毒物质的废
渣与不含有毒物质的废渣及其他工业垃圾应视其对环境的不同影响，以垃圾排放
量为计税依据，实行从量计征。
2、在税率设计上，寻同一种类污染产品视其处理形式不同设计不同税率。
对同一种类的垃圾，还应区分不同堆存地点、不同处理方式加以区别对待。比如，
对按照环保部门的要求到远离居民区和水源的指定地点掩埋处理的垃级应适用
较低的税率：对用于回填、平整土地的垃圾应予免税。
7．4．3．4开征水资源税
水污染物的产量虽然与水资源的消费数量之间不存在密切的相关性，但水作
为水污染物的一种载体，控制水资源的消费也可以在一定程度上起到刺激削减污
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染物的作用。所以，可以从水资源出发来制定水资源环境税。根据水资源的稀缺
性和水污染的治理成本，制定和实施水资源税。
以水污染税作为水资源税的征收方式：水污染税以我国境内的企事业单位、
个体经营者及城镇居民排放的含有污染物质的废水为课税对象。以排放废水的单
位和个人为纳税人。对企业与居民个人应分别采取不同的征收办法。
对企业排放的废水，应以实际排放量为计税依据，实行从量定额课征。对于
实际排放量难以确定的，可根据纳税人的设备生产能力或实际产量等相关指标测
算其排放量。由于企业排放废水所含污染物质的成份和浓度不同，对环境的污染、
破坏程度也有所不同，因而，应根据废水中各种污染物质的含量设计具有累进性
的定额税率，使税负与废水污染物质的含量呈正相关变化。
对城镇居民排放的生活废水，由于其排放量与用水量成正比，且不同居民排
放生活废水中所含污染物质的成份及浓度通常差别不大，因而可以居民用水量为
计税依据，采用无差别的定额税率。
在污水排放量较难判定时，可以水的使用数量作为计税依据，具体为供水单
位的实际供水量。由于目前水费征收和管理办法完备，所以征收水资源税切实可
行，在征收管理上可以由征收水费单位按规定税率代收代缴。既节约管理成本，
又易取得款项。值得一提的是，在征收水资源税后，一些地方征收的污水处理费
应取消。
7．4．3．5开征噪音税
对民航、汽车、火车等交通设备及建筑工地等，都应征收噪音税。资金用于
隔音设备的投资，即实际上将之用于对受害者的补偿。如在城市立交桥上装备隔
音设备，对受飞机、火车直接影响的居民进行补偿等．
7．4．4开征环境税的配套措施
环境税收制度的实施不仅仅是简单的在现有的税种中设立一个单独的环境
税问题，它涉及到环境法规、税收征管体制等方方面面。要使环境税顺利开征，
发挥作用，必须做好以下各项工作：
7．4．4．1修改环保法律法规，确立环境税的法律地位和开征的法律依据
现行的环保法律法规规定的是环保部门征收排污费，而没有开征环境税的规
定，要开征环境税首先就要修改现行环保法律法规，解决与现行环保法律法规相
抵触问题。
7．4．4．2改变环保部门的管理体制，消除环保部门的反对。
改变现行的环保部门的管理体制，由各级地方政府领导改为全国统一垂直领
导，所需经费由国家财政列支。环保部门管理体制改为垂直领导以后，不但有利
于环境税的征收，更好地发挥监督职能，而且能有效控制不符合要求人员的进入，
防止机构臃肿、人员膨胀。
7。4．4．3及时开展税制改革试点研究
基于我国目前环境管理问题的现状，应进一步完善我现有的法律、法规。同
时，应根据环境保护政策的总体目标，借鉴发达国家的经验，运用税收政策，在
现行税制的基础上，进行税制改革试点，开展试点研究，及时研究试点中出现的
新情况和新问题，以便尽早建立起有利于可持续发展的环境税。
7．4．4．4实施时须按照我国的实际情况循序渐进
实施环境税不是一蹴而就的事，环境税在国际上并无统一方式。我国在实施
时要充分结合实际，研究当前我国国情，分析环境税实施的条件，制定出符合我
国国情的实施时间表，可以按照环境问题各方面的严重性，如资源的稀缺程度、
污染类型的严重程度等因素逐步开征。才能保持制度的稳定性和连续性。
7．4．4．5注意环境税与国际协调
当各个国家或地区采用不同的环境标准和环境政策，而国际间生产要素的流
动较高时，会产生调整成本。因此，应采用渐进式的方法对影响较大的出口导向
型产业给予税收优惠过渡性办法。但采用这种措施时，应兼顾国内低能耗、低污
染产业的比较利益。否则会使环境税无效。理想的对策是寻求国际间环境保护的
合作，达成一致的环境政策。
7．4．4．6有效克服环境税的消极影响
环境税也存在消极影响，主要体现在征税水平的两个方面：一是征税水平的
高低，二是征税水平的稳定性。尽管环境税在实施中存在有以上消极影响，但我
们不能否认环境税是有利于社会福利增进的经济手段，我们要做的是始终利用其
他经济手段，尽量改进环境税。我国在实施环境税时可以借鉴经济合作与发展组
织成员国在环保方面所采取的税收政策以及具体税收措施，避免上述影响。
征税水平过高将对投资者和企业国际竞争力产生消极影响。环境税的征收水
平不能损害我国企业的国际竞争力，这一点对我们发展中国家来说是非常重要
的。因为我国的绝大部分企业与国外尤其是一些发达国家相比，实力差距还比较
大，而且目前我国企业的负担已经相当重。若环境税征收水平过高，势必影响到
我国企业的国际竞争力。我们在实施税制绿色化的过程中，注重保持微观经济主
体的税负基本不变，可以在开征新的环境税的同时，降低企业其他税收负担。
征税水平的稳定性对企业预期的影响较大。稳定的征税水平有利于增强投资
者的信心和营造一个良好的投贸环境。有些企业担心不断引进污染净化处理设备
来减少污染，势必会导致税收的下降。政府为了稳定收入而采取新的税收措施，
反而会加重自身负担；也即很多企业担心，公司为减少污染所作的进一步努力将
伴随更高的税收水平和新的环境税率。环境税的征收水平不应因政府财政目标的
调整而进行调整，而应保持在一个比较稳定的水平上，必须警惕把环境税收入当
作增加财政收入或弥补赤字的工具。
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致谢
西方经济学是我一直非常感兴趣的-I'3学科。在西北大学度过了美好的三年
学习时光。
在论文即将完成之际，真心感谢几年来热情关心、支持和鼓励我的老师们、
同学们。特别是我的导师李树民教授，不仅在我的论文选题和论文写作过程中给
予了我重要帮助和指导，而且在学术思想、学术精神甚至待人接物、为人师表方
面给予我很多教诲，这不仅对学位论文的撰写，而且对我今后的学习、工作、生
活都具有重要的意义。
感谢师资培训中心和经济管理学院的所有老师；感谢三年来2006级所有学
员，我们在一起共同学习和生活的三年愉快时光我永远铭刻在心。
感谢家人一直以来对我无私的帮助和支持。
59
二oo八年四月八日晚
攻读硕士学位期间取得的科研成果及所获奖励
发表论文和著作
【1】tiff．西部城乡二元差异的税收分析【J】．陕西师范大学学报2007年第35
卷：14—17．．
【21王怡，左晓民．统筹西部城乡发展的财税政策选择【J】．商洛师范专科学校
学报2006，(2)：121．123．
【3】高荣发，李彬，王怡．建设具有高等职业教育特色的精品课程——兼谈
商洛学院精品课程建设的实践与思考【J】．商洛学院学报，2006(4)：105．107．
【4)高荣发，李彬，张林，王怡．新建本科院校质量工程与精品课程建设
【J】．商洛学院学报，2007，(3)：35．38．
【5】李彬，高荣发，李英，王怡．新建本科院校立体化教材建设探析【J】．教育
与职业，2007，(33)：34．36．
【6】王怡．西部城乡经济发展差异的分析——基于面板数据的税收视浦分析
【J】．商场现代化，2008年1月：214-242
参加的科研项目
【1】陕西省教育厅科学研究计划项目，统筹本部西部城乡协调发展的枢纽选
择，项目号：05JK024，参与人。
【2】陕西21世纪初高等教育学改革工程项目，新建本科院校精品课程立体
化教材体系研究，项目号：04G22，参与人。
【3】商洛学院优秀教学成果壹等奖．