安徽大学
硕士学位论文
个人所得税调节功能研究
姓名：钟发明
申请学位级别：硕士
专业：政治经济学
指导教师：唐祥来
20041001
内容摘要
税收是国家财政收入的重要组成部分和调控经济的重要手段，是社会财
富的“稳定器”和“平衡器”。自1980年我国开征个人所得税以来，个人所
得税在组织收入、调节收入分配方面发挥了重要作用，并成为f{j显重要的一
个税种。随着经济发展和社会进步。如何进一步有效实现个人所得税对收入
分配的调节功能也愈加引起人们关注。逐步建立健全科学合理的个人所得税
制度，使其更加规范化、科学化，符合国际惯例，也是社会主义市场经济发
展的自身要求和必然趋势。因此，深入研究个人所锝税调节功能及我们当前
的对策有着积极的现实意义。
本文共分为五章。第一章为税收调控与公平收入分配相关理论阐述，概
述了税收调控收入分配的含义、特点、地位、原则及其实现途径。第二章概
述了当前我国居民收入差距扩大化的具体体现，从政策效应、市场因素等六
个方面对我国居民收入差距扩大化成因进行了深入分析。第三章对个人所得
税的积极作用予以肯定，重点就现行个人所得税制在调节居民收入差距方面
的缺陷进行r认真分析。第四章对中西方个人所得税制进行了分析比较，阐
述了西方个人所得税制主要特征、发展基础及其改革经验。第五章就建立和
完善调节个人所得税调控体系进行了深入思考，提出了健全我国个人所得税
调控体系的具体思路和强化个人所得税征管的具体办法。
关键词：税收调节研究
Abstract
Being important part of national revenue，taxation is also a crucial means to
adjust and control national economy,functioning as the stabilizer and balancer of
social wealth Since 1 980，individual income tax has been playing an important
role in financing and allocation，getting into an important tax today．With the
economic development and social progress，the way to realize the function of
allocation more effectively becomes public concenl．Building a sound and
reasonable individual income tax system gradually，making it more standardized
and scientific，according with international practice，it meets the requirement of
development in onr socialism marketing economy and shows a general tendency．
Theretbre，it makes positive and realistic sense to study the allocation function of
individualincome tax and work over current countermeasures．
In this dissertation，there are five chapters．To begin with，the first chapter
indicates the relevant theories concering taxation adjustment and equal allocation，
smnmarizing its meanings，status，principles and approachs to carry out．Then，the
second chapter illustrates the great gap of personal income mnong chinese
people．From six angels such as domino offect of policies and market factors，this
chapter also analyses the cause of that great gap．The third chapter confirms the
positive side of individualincome tax and makes careful study into the 1imitmion
lo bridge the gap of personal income．The fourth chapter compares the differences
between chinese individual income tax and western individual income tax，
expounding the main characteristics，basis of development and experience of
reform of western individual income tax．Last，the fifth chapter gives US thought—
provoking and puts forward brilliant thoughts and concrete measures on building
and improving our individual income tax system．
Key words：Taxation Adjustment Research
己I 吉
、，I 口
1994年税制改革以来，我国税收收入由1993年的4200多亿元发展到2003
年超过2万亿元，lO年翻了两番多，对增强国家财政的宏观调控能力、促进经济、
社会全面发展都起到了积极作用。1当前国内外形势正发生着深刻的变化，社会经
济许多方面都按照市场经济的要求进行了重大改革，基本上形成了市场经济的初
步框架。而随着社会主义市场经济的深入发展，在促进效率提高的同时，我国近
年来贫富分化、分配不公问题也日益严重。居民收入差距过大这一问题，已引起
全社会的极大关注，迫切要求进一步加快税制改革，强化税收对个人收入分配的
调节作用。党的十六大报告明确指出，要“加强政府对收入分配的调节职能，调
节差距过大的收入”。2
20世纪80年代中后期和90年代中期，以美国为代表的西方主要发达国家
对个人所得税制进行了一系列改革和调整，扩大个人所得税税基，缩减个人所得
税扣除政策，降低税率，减少档次，由分类所得税制向综合所得税制转化，推行
个人所得税指数化，不断提高个人所得税征管水平，取得了良好成效，进～步强
化了个人所得税调节功能。
在社会主义市场经济的条件下，税收作为一种调控的手段，既要依据国家的
宏观经济政策和社会政策，通过征税行为的具体确定和实施来有效地发挥“税收
调控”作用，又要使国家的征税，体现公平税负、鼓励竞争的原则，要尽可能排除
因税收制度本身不合理所导致的税负不公。随着我国加入WTO，我国个人所得税
制的调整和改革必须置于全球税制改革的背景下，积极借鉴国外的成功经验，通
过转换税制模式、调整税率结构等措施，构建高效、公平、科学的个人所得税制
度，并逐步实现与国际个人所得税制的接轨。当前，对我国个人所得税制度进行
较为深入系统地研究并提出相应的发展措施有着很强的现实意义和深远影响。
1 2004冉二3月26 Ft<rl，固税务撤’
2 2002年11月8 F1江泽民《全由J建设小康社会．开创中同特色社会主义事业新局fIii》
第一章税收调控与公平收入分配
第一章税收调控与公平收入分配
第一节税收调控收入分配的特点及其地位
税收调控是国家宏观调控的重要组成部分，指一国政府运用税收的手段，对
经济运行和社会物质利益的分配进行有效的调节，以期达到预期的社会经济目标
或特定目的。社会主义市场经济是市场在国家宏观调控下对资源配置起基础性作
用的经济。税收作为一种调控的手段，在社会主义市场经济的条件下，既要依据
国家的宏观经济政策和社会政策，通过征税行为的具体确定和实施来有效地发挥
“税收调控”作用。又要使国家的征税，体现公平税负、鼓励竞争的原则，也就
是“税收中性”原则。要尽可能排除因税收制度本身不合理所导致的税负不公，
而增加社会的额外负担，干扰和扭曲市场机制的正常运行。
一、税收调控的特点及其在收入分配中的地位
(一)税收调控的特点
1、税收调控具有国家干预的性质。税收既是国家直接操纵和掌握的经济杠
杆，又能体现国家经济发展战略的意图而触及到国民经济各环节、各层次，对横
向或纵向的经济利益进行调节。
2、税收调控具有弥补市场缺陷的性质。税收通过对投资和生产的倾斜政策，
可以从宏观上诱导和加快经济结构的调整，避免通过盲目竞争来实现经济平衡目
标所引发的经济震荡与资源浪费。运用税收手段来调节分配各领域的财富收入差
距，同样可以缓解市场依绩效分配所带来的利益分配不公平状况。
(二)税收调控收入分配的地位
客观地认识税收在调节个人收入分配中的地位，是充分发挥税收调控作用的
前提，也是完善税收制度的前提。
在市场经济中，个人收入分配的调节机制可分为三个层次：1、市场调节。
市场调节在市场经济条件下的个人收入分配中起着基础性作用a完善的市场将在
机会均等的前提下，按照个人提供的生产要素的种类、数量、质量及其价格分配
个人所得税调节功能研究
收入。其中，资金所有者可从市场得到利息、股息、红利收入，土地、房产所有
者得到租金收入，独立劳动者可从市场直接取得劳动收入，企业内的劳动者则通
过企业中介得到工资收入或经营收入。在此，市场通过个人提供要素的机会均等、
公平竞争而体现公平，通过各要素的供求和竞争形成价格，从而最大限度地刺激
要素投入而体现效率。2、政府调节。政府调节不等同于政府作用。在个人收入
分配中，政府的作用一方面表现为政府以法律、行政的手段保障市场机制正常发
挥功能，另一方面表现为政府运用经济手段进行调节，后者属于政府调节。由于
市场调节个人收入存在缺陷，因此必须由政府运用经济手段对市场分配结果进行
再分配。这主要表现在以下几个方面：第一，运用税收手段调节个人收入以及形
成个人收入的财产，缩小个人收入差距。第二，政府模拟市场价格，就政府提供
的某些与个人有密切关系的社会服务项目向个人收取规费、特许金。第三，通过
转移支付，向无劳动能力者和贫困者提供生存必需的收入。第四，通过政府支出，
保证行政、国防、文教科卫等行业提供社会公共服务人员的个人收入。政府调节
收入所追求的是社会公平，即保障每个人的生存权利，保证提供应有的社会服务
水平，将个人收入差距控制在当时多数社会成员可按受的限度之内；政府调节收
入的效率则是在实现社会公平的同时对市场效率的损害较小，可以说，在个人收
入分配中政府调节起着宏观调控的作用。3、社会调节。个人以提供或接受赞助、
捐赠等方式分配一部分收入。社会调节收入分配的数量一般占收入的比重不大，
但它可以弥补市场和政府调节机制功能的不足，是市场和政府调节收入分配的一
种有益补充。
市场经济中的收入分配是多种分配机制共同作用的结果，其中起主导作用并
决定收入分配基本格局的是市场调节机制和政府调节机制。
税收是属于政府调节个人收入分配层次的工具。它是在个人收入通过市场进
行了初次分配之后，由政府用以进行收入再分配的手段之一。而且，税收撑起了
政府调节个人收人分配的“大半壁江山”。税收和财政支出是政府调节个人收入
分配的“两翼”，缺一不可。其中，税收不仅通过税种、税基、税率调节个人收
入水平以及产生收入的要素条件，从而决定着政府调节个人收入的力度，决定着
市场要素所有者的实际收入水平，而且在相当程度上影响着政府通过财政支出进
行个人收入调节的力度。因此，税收是政府调节个人收入分配的最重要工具之一，
第一章税收调控与公平收入分配
对政府矫正和补充市场分配起着不可替代的作用。
客观认识税收在社会主义市场经济中的地位，在发挥税收作用的指导思想方
面有着现实意义。一方面，应反对“税收万能论”。“税收万能论”既有来自税务
部门之外各界人士的，也有来自税务工作者内部的。前者出于对个人收入分配状
况的不满而不理智、不科学地对税收“寄予厚望”，似乎税收能解决目前个人收
入分配中的所有突出问题，并对现行税制及征管状况的不理想表示不满。后者卿
出于对税收的重视而不适当地夸大税收的调节范围。笔者认为，税收不能代替法
律和行政的手段，保证个人收入的合法性。暴利以及其他非法收入不是需要税收
调控的问题，而是应当依法取缔的问题。税收也不能对合法个人收入的差别不加
区分地予以调节，以过多的效率牺牲换得社会公平。另一方面，也应反对“税收
无为论”。这种观点过分强调市场的作用及其有效性，强调市场不完善的危害，
因此认为应着力完善市场，而税收调控作用是极其微弱的，尤其是在目前征管条
件约束下的税收调控作用更是有限的。这种观点忽视了税收在个人收入分配中可
以起到的市场所不及的调节作用，税收与市场调节并行不悖、各有侧重，而且也
只有税收对市场调节个人收入分配状况予以矫正和补充，才能实现公平与效率的
优化组合，才能有利于经济发展和社会进步。
二、个人所得税对收入分配的调控
市场机制不能自发地实现收入的公平分配，因此，政府要运用多种手段对收
入分配加以干预。一方面政府要运用法律手段、行政手段维持正常的市场秩序，
实现收入分配的经济公平，并由此体现经济效率的要求。另一方面，政府要运用
税收、收费、转移支付等经济手段调控收入分配，以实现社会公平的目标，并在
调控收入中注重维护经济公平，维护收入与投入相适应的收入分配基本格局，不
损害或尽可能少地损害经济效率。由此可以说，税收调控收入分配的目标是兼顾
经济公平和社会公平。具体地说，税收调控收入分配的目标是既要维护收入与投
入相适应的收入分配基本格局，又要有助于将收入差距调控至大部分社会成员的
经济能力和心理能力可以承受的限度内，有助于保障社会成员的最基本的生活需
要，这是税收作为国家调控收入分配的手段之一的调控目标侧重的方面。
个人所得税是税收调控个人收入分配中的最重要、最关键的手段，其调节作
用是通过个人所得税税基、税率的规定实现的。个人所得税的课税对象和税基的
个人所得税调节功能研究
确定与收入公平分配有着密切关系。
个人所得税是对集中体现纳税人负税能力的指标——个人货币(名义)收入
额征收的，这一课税对象的规定性即决定了个人所得税直接调控个人收入的功
能。而且，个人所得税的税基是个人的货币收入进行了多项扣除之后的应税所得
额，国家通过收入的多项扣除可相对增加低收入阶层的实际收入。收入的多项扣
除既包括医疗费用扣除、儿童抚养费用扣除、社会保险扣除、劳动所得抵免、老
年人和残疾人所得扣除、失业救济扣除等直接对低收入阶层有利的扣除项目，也
包括有助于间接增加低收入阶层收入的优惠规定，如对高收入者向慈善机构、公
共事业机构捐款实行税前扣除，以鼓励其慷慨解囊。个人所得税的累进税率也是
该税种调控收入分配的重要工具。累进税率是与西方经济学者的“社会福利最大
化”(也即“边际效用相等”)的分配原则相对应的，旨在较多地减少高收入者的
收入，较少地减少低收入者的收入，以求收入差距的缩小。在此，所得级距的确
定和税率的累进程度是决定税率调节个人收入分配的两个重要因素。两者如何设
计，取决于各国不同时期对公平和效率的权衡。效率原则要求的是税率档次少(级
距大)、边际税率低的累进税率结构，而公平原则要求的是税率档次多、边际税
率高的累迸税率结构。
第二节税收调控收入分配的基本原则
税收调控原则即国家征税的标准，是国家在设计或建立税收制度时应遵循的
指导思想。对于不同国家或同一国家的不同时期而言，由于社会经济条件的变化，
税收职能所能发挥的作用也不同，税收调控原则的重点亦不同。税收调控原则主
要可概括为以下五种：
一、公平原则
税收最终都将涉及到购买力在个人手中的转移，不同的税收对不同的个人有
着不同的影响。根据新古典经济学的观点，如果某一税制能够以一种“公平”(公
正)的方式对待每一个纳税者，公正地影响纳税者税前与税后的福利水平，则这
4
第一章税收调控与公平收入分配
一税制是公平的。具体说来，公平原则可以从两个角度来理解：横向公平和纵向
公平。前者涉及的是对具有相同福利水平的纳税者的税收待遇，后者则讨论如何
对具有不同福利水平的纳税者征税。税收公平原则的具体内涵包含三个方面：
(一)横向公平与纵向公平
横向公平要求具有相同福利水平的纳税者必须得到相同的税收待遇，这指的
是，如果两个纳税者在纳税前具有相同的福利水平，则在纳税后还应具有相同的
福利水平。换言之，如果税制能够不使纳税者之间的福利水平比率发生变化，则
这一税制被认为是公平的。
纵向公平原则要求具有不同福利水平的纳税者必须得到不同的税收待遇。换
言之，某些个人因为拥有较高的福利水平，处在比其他个人更有利的位置上，则
这些个人应支付较高的税收。而另一些个人因为所拥有的福利水平较低，所具有
的应纳税条件较差，则应当支付较少的税收。
从总体上看，横向公平与纵向公平原则要求的都是：每个纳税者应根据其“福
利水平”而对政府费用承担其“合理的份额”，然而，究竟如何确定“福利水平”，
如何确定“合理的份额”，从历史发展上看，存在两种观点，即受益原则和支付
能力原则。
(二)受益原则
受益原则要求每个纳税者根据他从公共劳务中得到的利益多少而缴纳相应
的税收，享受相同利益的纳税者由于拥有相同的福利水平，就必须缴纳相同的税
收，这就是横向公平的要求。而享受到较多受益，从而拥有较高福利水平的纳税
者自然就应缴纳较高的税收，这就是纵向公平的要求。亚当．斯密的名言“税收
公平要求每人所支付的税款与他从公共资产中得到的利益成比例”被认为是受益
原则的最早表述，效用学派经济学家林达尔提出了“林达尔价格标准”：最优且
最公平的税收，应是纳税者支付的税收价格，等于他从某一公共产品中得到的边
际效用值；而所有纳税者(消费者)所缴纳的税额总和，应等于提供该公共产品
的总成本。以受益作为公平税制的原则，其最主要特征是，公平税制依支出结构
的不同而不同。因而，从严格的意义上说，受益原则不仅应该用于衡量税收制度，
也应该用于衡量整个税收支出结构。
但是，受益原则只能解决税收公平的一部分问题，而不能解决有关税收公平
个人所得税调节功能研究
的所有问题。基于此，历史上不少经济学家提出应寻找一个能与支出决定无关，
仅从税收自身角度出发的公平原则，这就是“有支付能力原则”。
(三)有支付能力原则
有支付能力原则要求各纳税人依据各自拥有福利水平的大小来缴纳税收，拥
有相同福利水平的人们必须缴纳相同的税收，而拥有较高福利水平的人们必须缴
纳更多的税收。在有支付能力原则下。如何衡量“福利水平”从而确定“合理份
额”的要求显得尤为突出：它需要一个能够确切衡量纳税者纳税能力的标准，根
据西方经济学理论，目前，关于这一标准的确立有两种观点，即客观能力说与主
观能力说。
客观能力说主张以纳税人拥有财富的多少作为测度其纳税能力的标准。由于
财富多用收入、财产和支出来表示，纳税能力的测度也就可具体分为收入、财产
和支出三种尺度。
收入通常被认为是测度纳税人的纳税能力的最好尺度，因为收入最能决定一
个人在特定时期内的消费或增添其财富的能力，收入多者表示其纳税能力大，反
之则小。美国芝加哥大学的著名经济学家亨利·西蒙斯曾指出，所有税收，不论
其名义基础如何，都应当是落在个人收入上面。但问题在于，收入一般是以货币
收入来计算的，而许多纳税人可取得除货币收入之外的实物收入，对实物收入不
征税显然不够公平。纳税人的收入也有多种来源，既包括有劳动收入，亦包括有
资本收入或其他收入，对不同来源的收入不加区分，统统视作一般收入来征税，
亦有失公平；收入并不是衡量纳税人相对经济地位的足够精确的指示器，如果仅
仅按收入征税，即使从横向的意义上看，也不可能认为是公平的。
财产也可以被认为是衡量纳税人的纳税能力的合适量度。财产代表着纳税人
一种独立的支付能力，一方面纳税人可以利用财产赚取收入，仅仅拥有财产本身
也可使其产生某种满足；另一方面纳税人通过遗产继承或受赠等而增加的财产拥
有量，的确会给其带来好处，增加其纳税能力。但按纳税人拥有的财产来衡量其
纳税能力，亦有一些缺陷：一是数额相等的财产并不一定会给纳税带来相等的收
益；二是拥有财产的纳税人中，负债者与无债者情况不同，财产中的不动产与动
产情况也不同；三是财产情形多样，实践上难以查核，估值颇难。
消费支出可作为测度纳税人的纳税能力的又一尺度，消费充分反映着一个人
第一章税收调掩与公平收入分配
的支付能力。日常生活中消费多者，其纳税能力一般较大；消费少者，其纳税能
力一般较少。而且，个人消费支出也可通过纳税人的总收入情况来估算。进而可
根据消费支出数字设计税率。这实际上是主张用加重课税的办法限制消费，而用
税收减免的办法鼓励储蓄，但它也有不足之处：按消费支出纳税不仅会延误国家
税收及时人库，而且由于不同个人、家庭的消费倾向大不相同，也会产生不公平。
从客观说所主张的三种衡量纳税人能力的尺度来看，无论哪～种都难以避免
片面性。在西方税收学界看来，可行的办法只能是，以一种尺度为主，同时兼顾
其他两种尺度。
二、效率原则
税收效率原则，用日本经济学家藤田情的话来说就是，由于市场经济通过其
价格机制可以达到资源的有效配置，从而既满足厂商获取最大利润的目标，又满
足消费者的需求，所以，政府的课税，不能伤害市场机制的调节作用。因此，税
收效率的原则首先要求税收保持“中立性”。如果政府课税减少了实际国民收入
的总量，即出现税收的“超额负担”，那么，就说明这种课税破坏了“中立性”，
所以政府课税，应当考虑使纳税者的税收负担与其由于纳税所享受的益处保持一
致，从而使纳税人不至于因交税而改变自己的经济行为。其次，在现代混合经济
中，税收仅仅消极地保持中立性还很不够，税收应当根据不同的情况，对市场经
济活动进行积极的干预，控制和诱导资源的合理配置，调节供给与需求，促进市
场经济机制发挥其最大的效率。
综观现代西方经济学界所倡导的税收效率原则，其含义包含这榉两个方面：
从资源配置的角度讲，税收要有利于资源的有效配置，使社会从可用资源的利用
中获得最大利益；从经济机制的角度看，税收要有利于经济机制的有效运用，不
仅可使微观经济效益提高，宏观经济也要稳定增长。因此，税收效率原则就是要
求国家征税要有利于资源的有效配置和经济机制的有效运行。
西方税收学界用“帕累托效率”来解释经济效率。“帕累托效率”的原意是：
如果资源配置已达到这样一种状态，即任何重新调整都不可能在使其他人境况变
坏的情况下而使任何一人的境况更好，那么这种资源配置的效率就是最大的。如
果达不到这种状态，就说明资源配置的效率不是最佳的，还可以重新调整。
把“帕累托效率”概念应用于税收，西方税收学界认为，税收的征收活动
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个人所得税调节功能研究
同样存在“得者的所得和失者的所失”的比较问题。他们认为，税收在将社会资
源从纳税人手中转移到政府部门的过程中，势必会对经济发生影响。若这种影响
限于征收数额本身，此乃为税收的正常影响(负担)；若除这种正常影响(负担)
之外，经济活动受到干扰和阻碍，社会利益因此而受到削弱，便产生了税收的额
外负担；若除正常影响(负担)之外，经济活动得到促进，社会利益因此而得到
增加，便产生了税收的额外收益。因此，税收的效率原则要求政府课税应该有利
于经济的有效运行，实现资源的有效配置和经济的稳定与增长。也就是说，税收
效率原则要求税收保持“中立性”，减少对经济活动的干预，降低或消除税收的
超额负担，增加税收的额外收益。
税收“中性”实际上只是一种理想说法，在现实经济生活中，税收对经济的
影响不可能限于征税数额本身而保持“中性”。也就是说，税收额外负担的发生
通常不可避免。因此，倡导税收中性的实际意义在于：尽可能减少(非完全避免)
税收对经济的干扰作用“度”，尽量压低(非完全取消)因征税而使纳税人或社
会承受的额外负担。
三、经济稳定原则
税收的经济稳定原则源于20世纪30年代的凯恩斯革命，并经“新古典综合
派”(即新凯恩斯学派)的发展成为最优税制原则的一个重要方面。根据新凯恩
斯学派的解释，经济稳定原则指的就是运用税收杠杆作用来调节干预宏观经济，
这一作用表现在两个方面，一是“内在稳定器”作用，即通过累进所得税的自动
调节，减轻经济的波动，在经济衰退时期，国民收入下降，税收也随之下降，这
有利于刺激消费与投资，使经济早日摆脱衰退；而在经济繁荣时期，国民收入增
长，税收也随之增长，这有利于抑制总需求，防止通货膨胀。二是所谓“相机抉
择”作用，即政府为了对付变化了的经济形势，根据不同时期的经济状况，通过
调节税负来“熨平”经济波动，促进经济的稳定。一般来说，在把税收作为国家
进行需求管理的工具时，在经济衰退阶段，通过减税来刺激总需求，增加就业，
抑制衰退：在经济繁荣阶段，则用增税来抑制总需求，防止通货膨胀，西方经济
学家也把这一原则称为“机能财政的原则”。
四、经济增长原则
经济增长是20世纪70年代后西方发达国家致力解决的一个重要问题。对如
第一章税收调控与公平收入分配
何实现经济增长，西方经济学各流派有着不同的看法，这同样反映在对税收经济
增长原则的理解中，对于新凯恩斯与后凯恩斯学派来说，经济稳定与经济增长原
则是相互联系，或者说是基本一致的，即运用税收杠杆调节经济，控制经济波动，
而经济稳定的实现则直接导致经济增长，而对于供给学派、货币学派等主张减少
国家干预、让市场机制发挥作用的经济学者而言，他们强调的经济增长原则是与
税制的效率原则相联系的，即一方面认为税制设置应尽量减少效率损失，尤其应
尽量减少与国民经济增长有关的资本积累，储蓄、投资、劳动力供应等的不利影
响，从而有利于经济增长；另一方面也同意应在一定条件下，运用适当的税收手
段刺激总供给，加快经济增长，当然其主要手段是降低税率与减轻税负。从总体
上看，近年来不少发达国家政府的政策目标多少都与这种对经济增长的双重理解
有密切关系。
五、管理原则
管理原则又称管理效率原则，它要求税务行政管理讲求效率，效率的标准通
常用税收成本来衡量，亦即衡量管理效率的高低，就看是否以最小的税收成本取
得了最大的税收收入。
所谓税收成本，是指在税收征纳过程中所发生的各类费用支出，包括税务行
政费用和奉行纳税费用两部分。税务行政费用是指税务机关为征税而花费的行政
管理费用，具体包括：税务机关工作人员的工资、薪金和奖金支出，税务机关办
公用具和办公设备支出；税务机关在征税过程中因实施或采取各种方法、措施而
支出的费用；税务机关为进行及适应税制改革而付出的费用，等等。奉行纳税费
用是指纳税人在按照税法规定纳税过程中所支出的费用。具体包括：纳税人因填
写纳税申报表而雇用会计师、税务顾问或职业报纳者所花费的费用；公司企业为
个人代缴税款所花费的费用；纳税人花在申报税收方面的时间(机会成本)和交
通费用；纳税人力逃税、避税所花费的时间、精力、金钱以及因逃税、避税未成
功而受到的惩罚，等等。
税收征收费用相对来说容易计算，可用税收征收费用占全部税收收入的比重
为衡量指标。奉行纳税费用则相对不易计算，特别是纳税人所花费的时间、心理
方面的支出，更无法用金钱来计算，故没有精确的指标加以衡量，亦有人将其称
为“税收隐蔽费用”。所以，各国政府对其税收本身效率的考察，基本上是以税
个人所得税调节功能研究
收征收费用占全部税收收入的比重为主要依据的。比重越低，说明税收成本越
小．以较小的税收成本换取了较多的税收收入；比重越高，说明税收成本越大，
己取得的税收收入是以相当多的税收成本为代价的，西方税收学界认为，税收征
收费用占税收收入的比重这一指标的作用也是多方面的，除了作为考察衡量政府
税收管理是否具有效率之外．还可用于考察分析许多有关的理论和实际问题。例
如，通过计算某一个税种所需花费的征收费用占该税种全部收入的百分比，有利
于比较分析哪个税种的效果最佳；通过计算不同时期税收的征收费用占税收收入
的百分比，有助于反映税收效率的发展变化状况；通过计算不同国家税收征收费
用占税收收入的百分比，还可比较不同国家的税收征收费用及其税收管理的效率
情况，等等。
在西方税收学界看来，降低税收成本占税收收入的比重，提高税收管理效率
的途径大体有三：一是要运用先进科学的方法管理税务，以节约征收费用；二是
要简化税制，使纳税人易于理解掌握，并尽量给纳税人以方便，以压低奉行纳税
费用；三是尽可能将纳税人所花费的奉行纳税费用转化为税务部门所支出的征收
费用，以减少纳税人负担或费用分布的不公，增加税务支出的透明度，进而达到
压缩税收成本的目的。
第三节公平收入分配的税收调控途径
一、建立健全个人收入分配的税收调控制度体系
税收调控是国家调控个人收入分配的重要环节，其调控的成效直接关系到国
家对个人收入分配进行总体调控的成效，关系到个人收入分配能否实现经济公平
和社会公平的目标，促进社会经济效率的提高。而个人收入分配的税收调控制度
是国家调控收入分配意图的具体体现，又是国家对社会成员及其收入实施调控的
具体工具和规范，因此建立健全个人收入分配的税收调控制度体系既是完善税收
调控收入分配的重要的前提条件，也是其不可或缺的组成部分。建立健全个人收
入分配的税收调控制度体系，首先要形成多税种、多层次的税收分配体系，重点
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第一章税收调控与公平收入分配
运用个人所得税，结合社会保险税、消费税、关税及财产税，从个人收入的形成、
使用、积累等环节进行调控，使多种税种在不同层次上各尽其责、各扬其长，又
相互配合、相互补充。其次，要确立各相关税种的主辅地位，并强化重点税种的
建设。就调控环节和对象而言，由于个人所得税和社会保险税是在个人收入形成
环节对个人收入进行调控的税种，直接作用于纳税人及其收入，比其他税种有相
对优势：就税种与调控收入分配目标的联系看，个人所得税税制状况无论对维护
经济公平，还是对促进社会公平都起着重要作用，社会保险税更是以实现社会公
平为首要目标的专门税种，对调控收入分配有举足轻重的作用。总体上来说，个
人所得税和社会保险税在个人收入分配的税收调控制度体系中居于主导地位，其
他税种则居中于辅助地位。
二、重点完善个人所得税制度
作为税收调控个人收入分配的首选工具，个人所得税制的完善与否至关重
要。在个人所得税制的建设中，应体现经济公平与社会公平统～、促进经济效率
提高的目标要求，建立税基广阔、扣除合理、级距较大、累进程度不太高的个人
所得税制。税基广阔可保证调节收入范围和项目的普遍性、全面性、综合性，有
利于增进收入公平；扣除合理，既可照顾纳税人的基本生活需要，又能激励有益
的收入转移(如高收入者对低收入者的捐赠)和人力投资(如教育费用)，有利
于增进公平，提高效率；级距较大、累进程度不太高虽减弱了税收调控个人收入
差距的力度，但有利在增进社会公平的同时较好地维护经济公平，促进经济效率
的提高。
三、建立和完善社会保险制度
国家组织的社会保险与商业保险、个人储蓄等保险相比，具有明显的强制性
和广泛性、突出的互济性、提供基本生活保障等特点，在全社会的社会保险网中
居于基础性地位。社会保险税作为为以国家为主体的社会保险制度运行提供财力
支持的税种，同样应具有上述特点。为实现经济公平和社会公平的统一，减少效
率损失，应建立和完善社会保险税体系，面对全社会按照统一的法律规定广泛征
收社会保险税，以增进社会公平，同时又应使税率水平与一定生产力水平下保证
社会成员的最基本生活需要的要求相适应，不宜过高，避免以较大的效率成本(经
济成本)换得社会公平。
个人所得税调节功能研究
四、完善其他辅助税种
合理确定消费税的调控范围和关税的重点调控对象，建立健全财产税和遗产
与赠与税，切实把对调控个人收入有重要意义的项目列入实际的调控范围之中，
并通过差别税率体现国家的调控意图。
第二章我国居民收入差距体现及成因分析
第二章我国居民收入差距体现及成因分析
第一节现时期我国居民收入差距体现
我国实旌改革开放以来，取得了很大的经济成果，城乡居民收入水平有了很
大提高。但是从总体上看，伴随着居民收入水平和生活水平大幅度提高，我国居
民之闻的收入分配差距也在不断扩大，并且呈继续加速扩大趋势。根据新华网提
供的中国财经数据，2002年，占全部调查户10％的最高收入户人均可支配收入为
17353元，比上年增加2238元，增长14．8％，10％的最低收入户人均可支配收入
3003元，比上年增加200元，增长7．1％，高低收入阶层收入之比，由2001年同
期的5．4：1扩大至2002年的5．8：1。1居民收入的过大差距己影响到我国经济
增长和社会稳定，并引起了政府的高度重视。
具体来说，我国居民收入分配的差距主要体现在城乡、行韭、地区和城乡内
部的差距上。
一、城乡居民收入差距不断扩大
据有关资料显示，我国的GDP和入均GDP分别从1978年的3624．1亿元和379
元上升到了2003年的116694亿元和8959．8元(见下表)20其中城镇居民可支
配收入从1978年的343．2元增JJn至,l 2002年的7702．8元，农村居民家庭人均纯
收入也由1978年不到300元增加到2475．6元。C_,DP年均增长9．7|j6，城镇居民家
庭人均可支配收入年均增长5．7％，而农村居民的收入增长缓慢，农民家庭人均收
入增长几乎一直在2％左右徘徊，占全国总人口70％的9亿农民的储蓄存款在整个
居民存款中的比例只有19．3％。城乡居民的收入差距从1999年的2．65倍扩大到
2002年的3．11倍。(2002-2003年中国农村经济形势分析与预测》提出警示：我
国城乡居民收入差距呈现加速扩大的趋势。2000年，我国城乡居民收入的基尼系
1新华网(2004-02．25)中国社科院调查报告
2国家统计局统计数据
一2△墅堡垡塑羔型!!堕塾
数已达到0．417，超Lt_Y国际公认的警戒线。而按照“国际标准模型”计算出来
的基尼系数可能己超过0．5，两极分化已到了十分严重的程度。城乡收入差距的
过大，不仅是一个经济问题，而且是一个社会问题。
1978一一2003年我国ODP和人均GDP图表
年份国内生产总人均国内生年份国内生产总人均国内生
值GDP(单产总值(单值GDP(单产总值(单
位：亿元) 位：元) 位：亿元) 位：元)
2003 116694．0 8659 1990 18598．0 1634
2002 104790．6 8184 1989 16917．8 1512
2001 94346．4 7543 1988 14922．3 1355
2000 88189．6 7081 1987 11954．5 1103
1999 80579．4 6547 1986 10202．2 956
1998 76967．2 6307 1985 8964．4 853
1997 73142．7 6054 1984 7171-O 695
1996 66850．5 5576 1983 5934．5 582
1995 57494．9 4854 1982 5294．7 526
1994 46670．0 3923 1981 4862．4 489
1993 34560．5 2939 1980 4517．8 460
1992 26651．9 2287 1979 4038．2 417
199l 21622．5 1879 1978 3624．1 179
二、不同经济类型、职业和行业收入差距明显扩大
据国家统计局统计数据显示，我国国有企业、集体企业和其他单位的平均
工资比为l：0．61：1．09。城镇高收入群体的职业构成中，机关企事业单位负责
人比重最大；按收入水平看，私营企业经营者最高。收入前10位的另外8种职
业是：社会中介服务人员、导游、股份制企业负责人、三资企业中高级管理人员、
IT行业从业人员、个体经营者、工艺美术人员、国有企业负责人等。一些因政府
限制市场准入造成的垄断性行业，诸如电力、电信、烟草、金融、保险、民航等，
第二章我国居民收入差距体现及成凶分析
凭借其经营特权而获取高额利润，职工的收入水平是其他行业无法相比的。农林
牧渔业、批发零售贸易和餐饮业从业人员收入列后几位。据国家统计局统计，2002
年全国行业平均劳动报酬为：科学研究和综合技术服务业为18792元，金融保险
业为18023元，电力、煤气及水的生产和供应业为16296元，交通运输、仓储及
邮电通信业为15818元，房地产业为15384元，而农林渔牧业仅为7184元，批
发零售贸易和餐饮业也只有10190元，行业间收入差距相当大，最高行业为最低
行业的2．6倍。1
三、地区间居民收入差距急剧扩大
从收入分布看，调查资料表明，位居全国前5位的省(区、市)集中在东
部地区，分别是上海、北京、浙江、广东、天津；位居最后5位的省(区、市)
集中在中西部，分别是贵州、安徽、内蒙古、宁夏和黑龙江。居民收入最高的省
份与最低的省份人均收入之比为2．23：l(上海：贵州)。2002年，35个全国大
中城市中人均收入超过万元的城市有8个，分别为深圳、广州、上海、宁波、北
京、厦门、杭州、济南。收入位于后5位的是西宁、兰州、银川、长春、呼和浩
特。位居前5位城市的人均收入平均数与名列后5位城市的人均收入平均数之比
为2．19：1．4。农民人均纯收入最高地区与最高地区比为4．25倍。居民收入在东、
中、西部地区之间呈现递减现象，这固然看区位环境、基础条件等历史因素，但
与改革开放以来我国采取的由东向西的经济推行序列和区域发展战略有着直接
联系。改革开放初期，国家出台了大量向东部沿海地区、经济特区倾斜的政策以
及税收优惠政策，客观上拉大了东部及中西部经济发展水平和居民收入水平的差
距。不少人士认为，我国地区闻经济增长与宏观税负水平存在不均衡性，这种税
负差异是由于地区产业结构和所有制结构不同造成的，而税制结构和税收返还体
制更加拉大了这种差距。
四、城镇和农村内部高低收入群体收入差距不断扩大
随着市场经济的发展，一方面依靠诚实劳动勤劳致富者大量增加，另一方面
因条件不足、机会不均、能力不济等而难以摆脱困境的现象也屡见不鲜，同时，
由于社会保障机制不健全，过低收入者得不到基本生活保障。城镇和农村内部居
民收入差距不断扩大。一是城镇居民内部收入差距扩大。从收入增速看，不同收
《中国统计年鉴》，2003年
个人所得税调节功能研究
入阶层收入增速呈阶梯式格局，即收入越高的阶层收入增速越快。国家统计局统
计数据表明，2002年城镇居民人均可支配收入为7703元，其中占总户数20％的
高收入户人均15460元，占总户数20％的低收入户人均3032元，20％的高收入者
的收入占总收入的46．2％，20％的低收入者的收入占总收入的6％，高低收入差距
为7．6倍。二是农村居民内部的收入差距也不断扩大，半数以上的农村居民收入
处于平均水平之下。不同收入阶层形成“金字塔”形分布：年均收入接近和超过
2万元的占总人口的3．5％左右，而一半以上人口的年平均收入在2000元以下。
收入差距的直接后果就是居民财富差距加大，且财富差距更具累积效应。从金融
资产上看，全国低收入阶层占有的储蓄比率下降。1995年，农村居民占全国储蓄
存款总额的20．8％，2001年为18．7％，人均存款不到城镇居民的1／10；从房产上
看，2002年上半年拥有房产价值最低的是户主月收入不足300元的家庭，户均仅
仅5．99万元，只达到了平均拥有量的54．8％．而同一时期，中国还有1．5亿平方
米危旧房需要改造、156万户缺房、35万户家庭人均建筑面积低于8平方米；从
城市内部家庭财产分布上看，2002年上半年，10％富裕家庭拥有城市全部财产的
45％，最贫困的1096则只占有了1．4％。1
第二节居民收入差距成因分析
我国居民收入差距不断扩大的原因是多方面的，既有历史原因，又有现实原
因；既有体制原因，也有政策原因。认真分析差距扩大的原因，有助于针对性地
寻找缓解和缩小收入差距的政策措施。
一、分配改革影响
在相当长的时期内，按劳分配被看成是我国个人收入分配的唯一原则。改革
开放之后，我们逐步放松了对其他分配方式的限制，个人分配原则超越了单一的
按劳分配，而先后经历了“以按劳分配为主体，其他分配方式为补充”和“以按
劳分配为主体，其他分配方式同时并存”、“把按劳分配和按生产要素分配结合
2003年4月6日《中华财经网》
第二章我国居民收入差距体现及成达|分析
起来”的改革过程，无论是“主体一补充”、“主体～并存”还是“结合起来”，
其改革的真正用意不仅在于使分配原则不断接近市场经济通行的分配法则，而且
更在于它承认了非劳动收入的合法性，从而极大地调动了不同阶层经营的积极
性，促进效率提高。但同时，这种改革也使得非劳动收入在居民个人收入中的比
重迅速膨胀，而非劳动收入的获取是有条件的，诸如居民选择职业的自由度、经
营能力的大小、占有资产或资金的多少、文化程度的高低等，这些条件并不是每
位居民均等拥有，因此，每位居民得到的非劳动收入的多少也不均衡，拥有条件
相对较多的居民收入就多一些，反之则少一些，甚至没有。由于拥有获取非劳动
收入条件的差异性，造成收入的多寡不一，从而不可避免地拉大了居民间收入差
距，在监管不到位和调控不力的情况下，收入差距就会愈加明显。
二、政策效应因素
政策效应在任何时候都是显而易见的。改革开放以后的政策效应，主要表现
在三个方面：第一，“东靠西移，梯度推进”政策效应。国家在实施这一政策时，
对经济特区、沿海开放城市和沿海经济开发区等东部地带，在税收、信贷、投资
等方面，实行了区别于中西部地区的优惠政策，加之该地区的经济和地理优势，
使这一地区率先引进国外资金和技术，吸引内地人才和资源为其所用而迅速发展
起来，东部地区的人均收入也远远高于中西部地区。第二，家庭联产承包责任制
政策。家庭联产承包责任制在分配上的表现是，土地承包户在完成生产任务后所
得到的最终成果中，除去完成国家征购任务、上交集体提留的公共积累和其他费
用之后，全部归承包户所有。这一政策的实施，使那些经营有方的种田能手和种
田大户收入大幅度提高，而那些无力经营、不善于经营的农户则相对贫困，从而
造成农民收入水平的悬殊。第三，国家机关和企事业单位分配政策的变革。在企
业和非财政全供的事业单位，职工的工资水平与单位效益挂钩；在国家机关和财
政全供的事业单位中，职工个人的工资水平与工作岗位挂钩，这些改革政策也成
了城镇居民收入差距扩大的重要原因。
三、市场自发倾向
世界各国经济发展的历史表明，市场配置资源比计划配置资源更加合理有
效，市场经济的发展是实现社会经济发展目标的必要条件，但市场经济本身还包
括一种难以抑制的自发倾向，即自发地使不同社会阶层的利益收入趋于分化。也
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个人所得税调节功能研究
就是说，市场经济本身不但不能消除贫富悬殊，相反有可能扩大这种差距。我国
要建立的经济体制是社会主义市场经济体制，市场经济的自发倾向必然显现，因
此，需政府强有力的宏观调控措施来矫正市场主体的自发行为，建立规范和约束
市场在收入分配方面自发倾向的法律制度和其他分配措施。但由于当前仍处在新
旧体制转换时期，政府矫正市场自发性的宏观调控措旌还不到位，致使一些人利
用侵吞国有资产、偷逃骗税、走私贩毒、制黄贩黄等非法手段暴富起来，就关税
而言，每年因走私就损失约150亿美元，其中相当大的部分流人私人腰包。少数
人利用分配机制不完善的机会非法暴富，不仅削弱了人们对分配制度改革的信
心，也加剧了居民间收入差距的扩大。
四、竞争起点不公平
我国市场取向改革，为不同经济主体在同一起跑线上竞争提供了体制保证a
这种同一起跑线的公平竞争，不仅包括进入市场的时间平等，而且包括在政策尺
度、自然资源、资金投入等条件的拥有上大体平等，但由于计划体制下形成的不
合理的价格体系、各经济单位对公有资源的不同垄断程度和各经济主体对国家投
资的不同受惠程度等原因的影响，使得各经济主体进入市场竞争时所拥有的初始
条件不公平、不均等，从而使得占有这些优势的企业“效益好”，职工收入自然
就高。从价格体系上看，多年来，石油、煤炭、重型机械等产品价格偏低，使这
些行业长期处于亏损或微利状态，而石化、电子等产品价格偏高，这些行业持续
保持着较高的盈利水平。从对公有资源的占有程度上看，由于邮电、金融、保险、
交通运输等行业垄断经营，使公有资源成为这些行业获取本该归国家所有的垄断
性收入的手段和条件，形成了部门间公平竞争初始条件的重大差异，由这些差异
性因素产生的地租性收益，必然使占有、支配和使用该资源的部门、地区、行业
的效益较高，职工收入也必然大幅度提高。从各经济单位对国家投资的不同受惠
程度上看，差异也相当大，一些国有大中型企业特别是大型特大型企业，因使用
国家几十年巨额资金投入所形成的庞大固定资产，使得这些企业和其他企业相
比，在同等经营水平和经营环境下，获利成本较低，企业收益明显，职工收入较
其他企业丰厚。
五、社会保障非均等化
第二章我国居民收入差距体现及成因分析
社会保障是国家依法建立、具有经济福利性的国民生活保障和社会稳定系
统。社会保障的功能在于它通过社会保险、社会福利、社会救济等方面运作，具
有相对缩小居民间收入差距，减少社会不安定因素的作用，然而，目前我国的社
会保障面太窄，只有国家机关、事业单位、国有企业和部分大集体企业职工享受，
而私营企业、乡镇企业，外资企业的中方职工却很少享受，尤其是占我国人口75
％以上的农民几乎不能享受。城乡居民在享受社会保障方面的非均等性，使国家
长期执行工业偏向政策而形成的城乡居民间、党政机关、全民企事业与其他企业
职工间的收入差距进一步扩大。
六、宏观调控不力
由诸多因素造成的收入分配不公往往数额巨大，透明度极差，使政府职责履
行不到位或加剧“政府失灵”，严重扰乱了我国市场经济秩序，不利于经济的健
康运行。在收入的再分配层次，由于国家税法是公开的，个人收入是不公开的，
甚至是隐蔽的，征纳之间的信息非对称性导致了征税难度大，偷逃税现象严重。
就调控而言，税收调节不力，也是造成居民收入差距过大的原因之一。
上述收入差距扩大的原因中，有一些是合理的，今后应继续坚持和不断完善。
如分配原则的渐进改革，它承认非劳动收入的合法性，既符合市场经济分配法则
的要求，也是对过去长期存在的平均主义思想的否定。国家在改革中采取的许多
政策也是合理的，只不过今后应随情况变化，及时调整政策的着眼点。还有一些
原因，如市场自发倾向、竞争起点不公平、社会保障面狭窄、宏观调控不到位等，
是不尽合理的，需要通过体制改革和健全法制来逐渐解决。
十六大报告指出：“深化分配制度改革，健全社会保障体系，理顺分配关系，
事关广大群众的切身利益和积极性的发挥。调整和规范国家、企业和个人的分配
关系，确立劳动、资本、技术和管理等生产要素按贡献参与分配的原则，完善按
劳分配为主体、多种分配方式并存的分配制度。坚持效率优先、兼顾公平，既要
提倡奉献精神。又要落实分配政策，既要反对平均主义，又要防止收入悬殊。初
次分配注重效率，发挥市场的作用，鼓励一部分人通过诚实劳动、合法经营先富
起来。再分配注重公平，加强政府对收入分配的调节职能，调节差距过大的收入。
规范分配秩序，合理调节少数垄断性行业的过高收入，取缔非法收入。”尤其是
“以共同富裕为目标，扩大中等收入者比重，提高低收入者收入水平”这个新论
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个人所得税调节功能研究
断，为分配制度改革指明了方向，具有重要的理论意义和实践意义。
我国现阶段的分配政策和邓小平同志提出的两个“先富”，强调的是要保护
合理致富，反对平均主义，绝不等于对贫富悬殊的认可，更不是对非法致富的默
许。不能因唯恐重蹈平均主义的覆辙而不敢对收入分配实旌必要的监控，导致收
入分配监控的虚位。
适当的收入差距有好处，合理的落差也是应该的。一是有利于克服平均主义，
使那些对社会贡献较大的人得到相应的收入报酬，更好地发挥收入分配的激励作
用。二是有利于尊重和保护～切有益于人民和社会的劳动，鼓励海内外各类投资
者在我国建设中的创业活动，保护一切合法的劳动收入和合法的非劳动收入。三
是有利于鼓励知识创新和科技创新。四是有利于发挥多种经济成分的积极作用。
五是有利于吸引人才，留住人才。但当前巨大而且继续拉大的差距，无疑具有极
大的负面作用。在道义上，有违社会公平原则：在政治上，将破坏社会稳定；在
经济上，财富的过分集中也将阻碍经济的全面均衡发展。
第三章我国个人所得税的收入分配调节
第三章我国个人所得税的收入分配调节
第一节我国个人所得税的特征及作用
收入分配的公平是政府宏观调控的目标之一。个人所得税是对个人取得的所
得课征的一种税，是世界各国普遍开征、关系到千家万户切身利益和社会稳定发
展的一个税种，意在调节个人过高收入，缩小个人收入水平的差距。良好的个人
所得税制在高效组织财政收入的同时，还能有效调节收入分配，促进经济稳定发
展，起到“自动稳定器”的作用。近百年来，个人所得税受到众多国家特别是经
济发达国家政府的青睐，并逐步发展成为主体税种。在发展中国家，随着人均国
民收入的提高，目前也相继建立起比较完善的个人所得税制度，而且其在税收结
构中的地位正日渐提高。
我国的个人所得税对我国居民的境内外所得和非居民来源于我国境内的个
人所得征收。1980年9月，全国人民代表大会五届三次会议通过了《中华人民
共和国个人所得税税法》，开征了个人所得税。第八届全国人大常委会第四次会
议于1993年lO月31日审议通过公布了《关于修改(中华人民共和国个人所得
税税法>的决定)，国务院于1994年1月28日发布了《中华人民共和国个人所
得税税法实施细则》，从1994年1月1日起施行，将个人所得税、个人收入调
节税和城乡个体工商业户所得税合并为统一的个人所得税。
一、我国现行个人所得税的特征：
(一)实行分项分率课征制
国际上个人所得税的征收，一般有总额课征和分项课征两种办法。我国选
择的是分项分率课征制。新的个人所得税法列举了11个应税所得项目，其中，
工资、薪金所得采用九级超额累进税率计算征税：个体工商户的生产、经营所
得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得采用五级超额累进税率计算征税；
个人所得税调节功能研究
对其他所得实行20％的比例税率征税。采用支付所得的单位源泉扣税为主、纳税
人自行申报纳税为辅的征收方式，以确保税款及时征收和入库，并适应我国纳
税义务人的纳税意识目前还比较淡薄和税务部门征管力量不足的现状，对于保
证国家财政收入和调节个人收入水平有积极的作用。
(二)实行定额和定率相结合内外有别的费用扣除方法
个人所得税对纳税人的各项所得，视情况不同分别采取定额扣除和定率扣
除、内外有别的方法。对我国居民取得的工资薪金所得每月定额扣除800元，
对外国居民和中国非居民每月定额扣除4000元。劳务报酬所得、稿酬所得、特
许权使用费所得、财产租赁所得，每次收入不超过4000元的，减除费用800元；
每次收入超过4000元的，减除20％的费用。定额扣除法，有利于保证收入较低
的个人最低生活费用和其他必要费用的需要。定率扣除法有利于保证收入较高
的个人所发生的较高的必要费用得到补偿。各次收入、各项收入都分别扣除，
同其他国家相比，费用扣除额是较宽的。在工资、薪金所得适用税率表统一的
前提下，为照顾外籍纳税人和在中国境内有住所而有来源于境外工资、薪金所
得的纳税人的实际收入水平和生活支出水平，以及考虑到汇率、物价及其他经
济因素不断变化的情况，税法授权国务院可以根据情况确定附加减除费用的标
准和适用范围。这既保证了税法的规范和严谨，又增强了税法的适应性。
(三)计税方式多样性
工资、薪金所得按月计税；个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位
的承包经营、承租经营所得按年计税，分月预缴；其他各项所得均采用按次计
税的方法。这主要是针对各项所得核算的不同特点而规定的。
(四)奖限政策鲜明
由于修改后的税法整体税负较轻，为加强对某些过高收入的调节力度，税法
增加了“对劳务报酬所得一次收入畸高的。可以实行加成征收”的规定。同时，
为鼓励专家学者著书立说，提高全民族的知识水平和文化素质，税法规定对稿
酚衙得一律减征30％的个人所得税。
(五)以个人为计税单位
个人所得税在计税时以取得收入的个人为计算单位计算所得税，而不考虑取
得收入的个人家庭人口等情况。
第三章我国个人所得税的收入分配调节
二、我国开征个人所得税的积极作用
(一)有利于我国财政收入的增加和税收体系的完善
个人所得税是政府财政活动的重要税源，通过征收个人所得税，不仅可为
国家经济建设积累资金，满足不断增长的社会保障支出，而且还可以对公民进
行依法纳税、增强纳税观念的培养，进而推动我国税制体系的不断完善。同时，
对个人所得税的直接课征，使之成为我国所得税制的重要组成部分，有利于完
善我国的税收制度。
(二)有利于我国改革开放的发展和社会主义市场经济体制的建立
在传统体制下，我国对于居民收入采取“先扣除分配”的原则，以及实行
低工资、多补贴的工资制度，因而并未开征个人所得税。党的十一届三中全会
以后，随着我国改革开放的发展和社会主义市场经济体制的建立，个人收入不
平衡加剧。征收个人所得税，可以适当调节个人在收入水平上的差距，缓解因
社会分配不公所带来的个人收入相差悬殊的矛盾，促进社会全体成员走向共同
富裕的道路。
(三)有利于维护我国的国际地位和经济权益
随着对外开放，国际间经济往来增多，科学、技术合作和文化交流日益频
繁，来我国工作并取得收入的外籍人员增多，按照国际税收惯例，我国政府有
权课税；而我国出国工作的人员，外国政府也有权课税。若我国政府不课税，
就等于把我国应征的税款让给了外国政府，这不仅会丢失国家权益，而且不利
于体现国际间的对等原则和进行国际税收协定的谈判。
第二节现行个人所得税制在调节收入差距方面存在的缺陷
我国现行税收政策与制度对居民个人收入的调节作用，主要体现在个人所得
税上，随着经济、社会的飞速发展，现行个人所得税制度在调节个人收入差距方
面尚存在明显的缺陷。具体表现在：
一、现行个人所得税制宏观调控功能不足
个人所得税调节功能研究
从实际情况看，以调节个人收入分配、均衡社会财富构成为主要目的的个人
所得税，近年来以高速增长的态势迅猛发展。但个人所得税的增加，只能说明其
在组织财政收入方面的进步，而不能说明税收政策对个人收入分配调节作用的加
强。
现行个人所得税制度的设计以存在着严重的缺陷：一方面个人所得税在税收
总收入中所占比重较小，不利于发挥个人所得税的宏观调节功能；另一方面纳税
人的实际税收负担很不公平，影响了个人所得税对收入再分配的调节功能。
(一)个人所得税调节不力，税收公平不能有效体现
个人所得税的一个重要优势是它对宏观经济周期性波动的自动稳定功能。它
的调节功能主要是通过个人所得税的累进税率增加税制整体的累进性，在经济高
涨时，个人所得税自动增长，经济衰退时自动减税。个人所得税收入占税收总收
入的比重，发达国家一般为30％一50％，发展中国家为8％一12％。而在我国目前
的税制结构中：流转税所占的比重超过70％，而所得税的比重只有22％左右，
其中个人所得税只占7％。个人所得税比重过低，使其发挥自动调节经济运行的作
用受到局限。
近年来我国个人所得税的比重呈现快速增长势头，占GDP的比重从1985年
的0．015％增长到2002年的1。18％。但这一比重仍然不仅低于发达国家，也低于
一些发展中国家。1994年国际货币基金组织通过对86％个发展中国家资料进行
分析得出结论，人均GDP在350～1700美元的国家，其个人所得税占GDP的比重
平均值为2．1％。
现行个人所得税制未能充分体现税收的公平与效率原则。除了征税、纳税行
为不透明、不规范以及制度本身存在漏洞等缺陷外，一个重要的缺陷是中低级收
入者纳税，特别是工薪劳动者纳税是刚性的，一般少有“滴漏”，而中高收入者，
特别是比较富有的私营业主，少则几万，多则几十万、几百万甚至上千万元在企
业改革中界定到个人名下的所得股份往往分文不缴税，形成了实际上的工薪收入
纳税占大头的“穷人支援富入式”极不合理的税制模式，不仅失去公平，更无法
达到调节目的。
此外，在个人所得税减免优惠上，在实际操作中，免税项目不规范。如对省、
部等级以上及外国机构颁发的奖金免征个入所得税的规定既不与国际接轨，又不
第三章我国个人所得税的收入分配调节
符合情理。对外国机构颁发的奖金不纳税也是对国内机构的歧视，与WTO的平等
原则相背离。又如对残疾人不分收入高低、残疾程度，都给予一定比例的减免，
这不符合实际情况，操作起来也不方便，税法的公正、公平性受到质疑。部分免
税项目如福利费、补助、津贴等，还有名目繁多的捐赠等，因项目多税务机关难
以监管，成为逃避纳税的漏洞。此外，各地区地方政府为了招商引资，对一些私
营业主或民营投资者许诺减免税或变相减免照顾，最终损害税基，这些都是与税
法公平精神相违背的，必须予以严格监管。
(二)收入再分配功能难以充分发挥
尽管我国的个人所得税总体负担与国际比较很低，但是，对纳税人来说税收
负担却极为不公平。目前中国出现的贫富悬殊状况当然有其众多的体制因素，现
行个人所得税制设计上的缺陷也是其中之一。由于征管水平的限制，以及没有一
个很好的纳税人收入管理系统。现行个人所得税在设计时把征收的重点放在了易
于征收的纳税目标上。高收入者由于收入来源多样，逃税现象较多；对于不合理
或不合法的收入没有监管手段；只有工薪阶层收入单一，实行源泉代扣易于管理，
成为个人所得税的主要纳税人。这种设计思路．不仅使个人所得税调节收入再分
配的功能难以发挥，还加剧了收入分配上的不公平，扩大了贫富的差距。
(三)其他的不公平设计
1、税率结构设计产生非效率问题
现行税制将个人收入分成11类，按不同税率征税，使同样数额的收入因其
来源不同而纳税不同。现行个人所得税制规定工薪所得月免征额为800元，最
低一档适用税率为5％，最高一档适用税率为45％，共有九级税率，计算非常复杂，
管理成本过高，由于免征额规定过低，使许多中低收入阶层承担了相当部分的个
人所得税。在征管水平达不到的情况下，累进税率既损害效率，也违背公平a对
工薪收入者和承包经营者实行单一标准的定额生计费扣除办法，虽简便易行，但
很不合理。这种办法既未考虑赡养人口的多少，又未考虑到近年来已推出的住房
制度改革、社会保险制度改革，医疗制度改革、教育制度改革等对个人收入的影
响，加重了纳税人尤其是中低收入纳税人的负担。对于高收入阶层而亩，由于收
入的多渠道和隐蔽性，许多应课税所得并没有纳税，从某种意义上更加剧了纵向
不公平。由此形成了固定收入者的税基本上都投上来了，而高收入者的税却收不
个人所得税调节功能研究
上来的尴尬局面。
2、费用扣除不合理
我国个人所得税的费用扣除，分别按不同的征税项目采用定额和定率两种扣
除方法。这一方面造成计算上的繁琐，给征纳双方都带来计算上的困难；另一方
面也存在不合理、不公平的因素。表现在既没有考虑通货膨胀与价格水平的因素，
更没有考虑赡养老人及抚养子女的不同情况。目前的政策是1994年出台的，在
这以后的10年中，城镇居民收入的年增长幅度约6％一7％，居民收入翻了一番多，
大部分地方的个人所得税免征额却仍然是800元，800元的费用扣除标准已经不
适应现在的国情。
有数据表明，我国缴纳个人所得税的人群中，排在第一位的是工薪阶层；排
在第二位的是在中国的外国人i第三位是私营企业主、个体户等。目前，城镇居
民实际缴纳个人所得税额不仅低于名义税负，而且还低于农民的税负。20％的城
镇最高收入和高收入户实际税负率不足0．6％。在我国个人所得税中工薪与利息
所得税占了大头，个体经营、劳务报酬等应交税所占比例较小。有专家分析说，
当前我国每个农民的税负要远远高于城市居民。城市居民人均年税费约37元，
而农村每人年均税费超过90元。城市里，低收入者的税负要高于高收入者。我
国税法中，收入越多纳税越多的“累进制”，由于征管不严密，在高收入人群面
前变成了“累退制”。我国最高收入者的税负，差不多世界最低。显然，现行的
个人所得税制度及其征收办法出现“制度失效”，不能有效地发挥“公平分配、
调节差距”的作用。
二、个人收入监控制度不健全
居民收入来源多元化，既有合法收入，也有灰色收入，还有不合法收入。根
据相关研究，我国城镇居民收入统计存在严重低估现象。非法、非正常收入已经
成为我国居民收入差距非正常扩大的根本原因。由于纳税观念的偏差，目前居民
主动申报、自觉纳税行为尚不到位，加之真正意义上的存款实名制并没有建立，
税务部门难以对纳税人的真实收入进行监控，也就无法对居民个人的应税所得全
额征税，影响了税收调节的效果。由于观念和管理方面的原因，在税收执法和司
法过程中，对各种违法行为的处罚不够有力，法律威慑力不够，使许多纳税人产
生了相互攀比的心理和法不责众的思想，严重影响了税收功能的发挥。
第三章我国个人所得税的收入分配调节
此外，“隐形经济”收入占有者为了逃避国内法律制裁，采取转移境外、隐
蔽投资等各种手段转移“地下”财富。国家统计局公布的数字显示，我国“隐形
经济”总量已经达到国民经济总量的10％，即每年约有I万亿元的规模。而学者
们则更认为这一比例可能高达15％至20％，其总量可能达到1．5万亿至2万亿元。
这无疑是一个让人震惊的数字。按照“隐形经济”的公认定义，其构成包括两大
部分，即“灰色”部分和“黑色”部分，其共同的属性是处于“隐形”或“地下”
状态，对于政府而言，这部分经济便处于失控状态。隐形经济的危害不言而喻，
偷逃税行为造成国家税收流失是最直接也最直观的危害，而那些主要从事走私、
贩毒、赌博、色情等“产业”的黑色经济，更是直接危及社会秩序。
相比较发达国家而言，由于我国个人所得税开征较晚，在实行中又逐渐暴露
出许多与社会经济发展不相适应的矛盾和问题：如个人所得税法规整体上欠缺可
持续性和超前性，调节和聚财职能不能有效发挥、公平与效率的体现不充分、征
管方式落后、征管成本和难度大等，通过我国居民收入差距分析也表明我国现行
的个人所得税制来能充分发挥其应有的调节功能，现行的个人所得税制亟待改革
和完善。
个人所得税调节功能研究
第四章中西方个人所得税差异分析及西方
个人所得税改革经验
第一节西方个人所得税制主要特征及其社会经济文化基础
西方个人所得税制指的是以美国为代表的西方发达国家所推彳亍的个人所得
税制。其特征主要表现为：
一、个人所得税占主体地位
西方国家的个人所得税在功能上属于主体税种，税收制度的效率和公平的目
标主要通过个人所得税来实现。西方国家税收结构中，个人所得税平均比重为
27．1％，社会保险税平均比重为2l，9％，公司所得税平均比重为8．9％。而其中的
发达国家，个人所得税占国家税收收入总额的平均比重达29％，如果把社会保险
税也加在一起，广义个人所得税的平均比重达51％。广义个人所得税成为这些国
家政府的第一大税收来源。因此，政府对宏观经济和社会发展的调节也主要依赖
于个人所得税。
二、征税范围广泛，计税基础明晰
从西方国家个入所得税的税基所实际遵循的标准看，综合所得税基是较为公
认的基本理论框架。综合所得(收入)税基这一概念，首先是由美国经济学家海
格于1921年明确提出，并经美国经济学家西蒙斯在1938年完善而成，因此又称
为“海格——西蒙斯综合所得税基”，表述为：“综合所得是纳税者个人消费总和
加上其从所有可能来源中新得到的财富增加。”该税基实际上是要求通过简单加
总的方法，运用倾向收入形式来大体上估算纳税者在～个特定时期内(通常是每
一特定年度)的福利水平。这一定义的基本要求可从两方面理解：一是所有形式
的收入增加都必须归入税基。这指的是收入可以直接进入个人消费，或是构成个
第叫章中西方个人所得税差异分析及西方个人所得税改革经验
人财富积累的增加。但不论采取何种形式，都表明纳税者可以达到的福利水平，
因而任何形式的收入增加都必须考虑在内。二是所有来源的收入，不论是劳动收
入、土地房产出租收入、资本红利收入或其他收入，都必须归入税基。据此，包
括馈赠、遗产在内的收入转移也应归入税基，因为这些收入转移昂终必然采取消
费或储蓄的形式。一般说来，理想的综合所得税基必须包括：工资与薪金、租金、
红利、利息、资本收益的增加、馈赠、遗产及各类收入转移。
在公平、效率两原则中，综合所得税基主要是以公平原则为出发点，目的是
为了寻求一种能公平地反映纳税者福利水平与纳税能力的尺度。由于各种收入最
终都将采取消费或储蓄的形式，在实际运用中还存在一个如何确切规定消费或储
蓄的概念问题，尤其是如何使综合税基中的消费概念能确切地反映公平原则的要
求。从拥有相同收入的纳税者会因某些具体原因享有不同的实际消费水平这一事
实出发，基于公平原则，尤其是横向公平的要求，综合所得税基本身允许从收入
来源中作出相应的扣除。长期以来，个人所得税允许一定量的合理扣除这一事实，
被普遍认为是该税种明显优于其他税种的原因之一。而象销售税、财产税等税种
不存在类似的扣除，从而也无法反映相同收入但实际享受不同消费水平这一现
状。所以，一般说来，个人所得税是最公平的税种，在允许某些特定扣除之后的
综合所得税基是最能反映个人总体福利水平的可行的税收基础。
尽管发达国家个人所得税的税基宽窄不同，但总体上个人所得税的征税对象
即应税所得的范围是相当广泛的，将一切能够实际给纳税人带来物质利益的进一
步满足和消费水平提高的货币和非货币收益均纳入应征个人所得税的所得范围。
西方国家个人所得税税前扣除均作具体详细的规定，与取得应税所得有关的成本
费用列举细目准予扣除。生计扣除考虑家庭具体情况加以确定。
三、个人所得税税率呈低税率、少档次发展趋势
长期以来，绝大部分国家个人所得税的税率结构，执行的都是累进税率制，
所不同的只是有些国家实行的是边际递减累进税率，有的实行的是边际递增累进
税率，有的则是边际直线累进税率。
从西方财税思想的历史发展来看，累进税率制的理论源于19世纪的边际效
用学派。边际效用学派认为，纳税就是纳税者在经济上的牺牲，即福利水平灼损
失；如果政府能使纳税者的牺牲程度减少到最低，同时使各阶层的人实际上最终
个人所得税调节功能研究
拥有相对等的纳税能力，这就符合公平(尤其是纵向公平)原则。效用主义的原
则表明，随着纳税人收入的增加，每新增加1元的价值，即边际效用是递减的。
一般来说，累进税率较为公平地实现税负负担，在政府征收同样税收收入的条件
下，累进税制最易实现纵向公平原则。
现行累迸税制度可概括为以下四个特点：一是边际税率结构的累进程度一般
高于平均税率结构的累进程度。二是在其他因素不变的条件下，边际税率结构的
累进程度越高，平均税率结构的累进程序就越高。三是累进税率结构同个人所得
税制中不同的减免与扣除方式有密切的关系。四是不论采取何种扣除制度，在给
定边际税率结构的条件下，扣除的数额越大，该个人所得税制的累进程度就越高。
累进税率的级次，各国多少不一。总的态势是个人所得税刚建制时，级次较
少，以后逐渐从少到多，20世纪80年代以后，又从多到少。累进税率级次多的
例如阿根廷，对个人征收的所得税为八级超额累进税率，起始税率为6％，最高边
际税率为35％。从理论上讲，社会收入分配悬殊大的国家，税率级次应细密一点，
这样收入的调节才会更合理，然而事实上往往并非如此。多年来的实践证明，高
税率、多档次不一定会增加较多的财政收入，却会造成巨大的效率牺牲。究其原
因主要是高累迸税率并不能真正让高所得者多承担一些税负，结果使得政府的大
部分税收仍然落在中低所得者身上，无法达到高累进税率制度所希望达到的平均
财富的功能。
四、实行按年综合课征的征收方式和自行申报、抽样稽查的管理方式
西方个人所得税以个人或家庭为纳税主体单位，以年为纳税的时间单位，要
求纳税人就其全年全部所得，在减除了法定的可扣除费用和生计扣除额后，适用
超额累进税率或比例税率(少数国家)。但为了保证税款入库的均衡，便于纳税
人安排营业和消费活动，还均实行源泉代扣代缴和按时(如按季、按月)预缴、
年终结算的办法。源泉代扣代缴适用于经常性、周期性的应税所得项目(如工资、
薪金)，按时预缴适合于工薪所得以外的其他所得。在纳税年度结束以后，进行
总的清算，多退少补。总清算的办法是于纳税年度终了的一定时期内，由纳税人
或其代理人按税法规定填写所得税申报表，自行申报各项所得额，自行计算应纳
税金，征收机关要对申报表进行调查或审核，通常是抽查，西方发达国家均采用
这个征收办法。
第四章中西方个人所得税差异分析及西方个人所得税改革经验
五、西方模式个人所得税的经济社会文化基础
首先，个人所得税成为主体税种，必须以生产力高度发达为前提。实行以个
人所得税为主体税制结构的西方国家生产力水平高、市场经济发达、区域发展较
为平衡。为推行以个人所得税为主体的税制结构提供了客观可能性。个人所得税
是对个人纯收入征税，市场经济发达情况下人均收入水平高，大部分人收入扣除
最基本的开支后还有较多剩余。这是普遍征收个人所得税的基本条件。
其次，个人所得税成为主体税种还以市场经济高度发展为前提。市场经济高
度发达表现为社会城市化、职工就业公司化，大部分人口在公司企业工作，从而
能够有效地进行个人收入水平的查核和各项费用的扣除，也便于采用源泉扣缴的
简便征收办法。市场经济高度发达还表现在经济货币化程度高。个人所得主要表
现为货币所得，非货币所得或货币工资收入以外的实物性收入或享受(即所谓福
利性或公款消费)不占很大比重，这样才能较为准确地计算个人所得，在个人所
得税普遍征收的前提下实现税收公平。
第三，个人所得税制度的有效运行，特别是能够按年收入综合课征、实行源
泉代扣代缴(预缴)和自行申报的管理方式，以健全的法制为前提和必要条件。
立法者、司法者、执法者得到有效监督，官员的违法首先得到有效遏制。治税和
纳税都注重法律的规定，而不是“人情关系”，讲求法律面前人人平等，税法的
执行和税务违法的处罚是严格的，加上舆论监督的作用，纳税人纳税义务意识、
普遍守法观念和偷逃税耻辱观念树立起来了。就大多数纳税人而言还是能够依法
自行申报，故意偷逃税仅限于少数纳税人，远没有成为普遍现象。自行申报制度
的运行得以有效控制，个人所得税成为一种在税务审计控制下的自核自报制度。
第二节中西方个人所得税差异分析
当今世界，将个人所得税制度发展的最为完善的当数美国，其税收立法的完
备性、征管稽查的严密性以及公民的整体纳税意识一直处于国际领先水平。因此，
在探索改革和完善我国个人所得税制度过程中，对税收制度进行横向比较研究就
个人所得税调节功能研究
显得十分必要。
一、中西方(以美国为例)个人所得税主要差异
(一)个人所得税在税收收入中的差异
在美国个人所得税为税制体制中的主体税种，在整个税收收入中占有绝对的
优势地位，成为国家财政收入的主要来源。我国的个人所得税目前尚处于发展阶
段，还非国家税收的主体税种。
(二)个人所得税职能定位的差异
美国的个人所得税作为一个主体税种在社会经济发展中，不仅承担了国家财
政收入主要来源的职能，同时又是国家调节收入分配的主要手段，发挥了财政收
入和收入分配调控并重的双重职能，税收调节个人收入分配的功能主要体现在个
人所得税上。就我国现行税制而言，直接作用于个人收入分配的税种主要是个人
所得税。但是，我国个人所得税在个人收入分配调控方面却处于“盛名之下，其
实难负”的尴尬局面。按照税收理论，某一税种经济调控职能的发挥是以税收组
织财政收入职能的实现程度为基础的。2000年我国个人所得税收入仅占各税收入
的5．38％，而同年美国的个人所得税占税收总额的45．6％，如此规模之小的税收
收入功能，决定了我国个人所得税在个人收入分配调控上的作用有限，难以达到
人们对其所给予的过高期望。
(三)个人所得税税制模式的差异
美国的个人所得税制是以综合收入为税基，以家庭为基本纳税单位，实行自
行申报为特征的综合所得税制是现代个人所得税制度的一个基本税制模式。每年
的4月15日之前，由纳税人将统一制发的表格填好后交税务局，这实际上也是
对纳税人自觉程度的一种考验，若有隐瞒欺骗，一经查出，都得课以重罚。我国
目前个人所得税制选择的是分类税制模式，以个人为基本纳税单位，无法按不同
家庭负担和支出情况做到区别对待，难以实现量能负担的税收原则。以代扣代缴
为主要征收方式，很多纳税人实际上并不直接参与纳税过程，这不仅在代扣代缴
制度贯彻不利的情况下会造成税收流失，更重要的是不利于纳税人提高纳税意
识，而不断提高纳税人的纳税意识是现代税制实施所需具备的重要条件。
(四)个人所得税征管手段的差异
美国将现代信息技术在税收征管中综合运用，以最大限度地掌握纳税人的纳
第四章中西方个人所得税差异分析及西方个人所得税改革经验
税信息。税收征管从60年代起大规模使用计算机，在全国范围内建立了计算机
网络。计算机的应用使税收征管发生质的飞跃，工作效率显著提高了，从税收预
测、办理登记、纳税申报、报税审核、税款征收、税务审计选案及操作过程控制，
税源监控等环节广泛地依托计算机。美国国内收入局的计算机系统采用统一的纳
税代码对纳税人进行登记。登记的内容非常详尽。因为税务登记代码与社会保险
代码一致，因而在政府部门和社会有关方面得到广泛的应用。如果没有纳税代码
就不能在银行开户，就无法享受社会保险，交易合同没有纳税代码也无效。在美
国，没有纳税代码是寸步难行。由于代码的共同性，因而税务部门很容易与其它
部门交换信息，使得税务登记的信息来源非常丰富，如来自企业行业主管部门的
信息、执照发放部门的信息等等。我国目前个人所得税的征管仍停留在手工操作
水平上，计算机运用主要集中在税款征收环节，纳税稽查主要靠手工，税务机关
的计算机未能实现与海关、企业、银行、商场的完全联网。税务部门所掌握的纳
税人的纳税信息太少，加上个人所得税的专职稽查人员不多，难以对纳税人的纳
税情况作经常性的检查，我国个人所得税的征管能力相对于美国，其弱势较为明
显。
二、中西方(以美国为例)个人所得税差异原因分析
我国个人所得税税种的地位、职能的定位、税制模式的选择和征管手段四个
方面与美国的差异是国家之间经济发展水平差异的反映。影响和决定中美税制差
异的根本性因素主要有三个方面：一是生产力状况的影响；二是所有制的影响；
三是经济体制的影响。
(一)我国的个人所得税是从1980年才开始征收的，之后所占的比重一直
很小，其根本原因是我国经济发展水平的低下，经济体制是造成这一现象的直接
原因，我国个人所得税的职能定位是我国长期实行计划经济分配制度的必然结
果。
(二)个人所得税制模式的选择在主观上受到税种地位的影响。个人所得税
实行综合所得税制度需要以一定的社会纳税环境为基础，而这种纳税环境的建立
和完善是与社会经济发展水平相联系的。
(三)税收征管手段是税收制度实施的保证。税收征管手段与税收制度之间
存在着一个相互依存和相互促进的关系。税收征管手段对税收制度的保证程度则
个人所得税调节功能研究
受到税务部门自身的能力和外部纳税环境的双重影响。就两者的关系而言，税务
部门的征管能力是内在因素，它的强弱决定了税收征管手段对税收制度实施有效
的保证程度，前提条件是税收制度符合社会经济发展水平和税务部门自身的征管
能力发展水平。
在美国，90％以上的案件是通过计算机分析筛选出来的。要进行计算机自动
选案就得有数据基础，在美国的信息取得主要有三个方式：一是纳税人的申报表。
二是根据事先设计好的“纳税人遵循纳税情况考核表”对纳税人分类抽样进行调
查，这是美国税务稽查部门进行的一项非常重要的且是经常性的工作。三是由工
商注册部门、土地或地产管理部门、海关、银行、邮政电信、新闻等第三部门或
举报人、会计师等处获得的信息。
第三节西方个人所得税改革经验
20世纪80年代中后期，西方主要发达国家如美国、英国、瑞典、意大利、
法国、日本等推行了个人所得税改革，使个人所得税收发生了较大变化。进入90
年代以后，西方各国又进行了新的一轮税制改革，其改革经验对于我国的个人所
得税改革具有重要的借鉴意义。西方发达国家个人所得税改革的基本经验是：
一、扩大个人所得税税基
将原先被排除在税基之外的收入重新归入综合所得之中，使征税范围的扩大
主要表现在资本利得、附加福利和失业救济金上。以美国1987年税改为例，美
国新税法把所有实现了的资本收益都包括进税基，取消了对某些红利的扣除，将
所有来自失业救济金的收益均纳入税收范围，还降低了医疗费用扣除的数量，降
低了各种主要形式的消费信贷利息支出扣除范围，取消了对州与地方销售税的扣
除。澳大利亚1986年将资本收益包括进入税基，首次对个人从雇主处得到的非
工资性收入课税，并降低了在经营费用支出、补偿农业支出等许多方面的优惠减
免规定。荷兰1987年将社会保障收益与个人从雇主处获得的收益包括进税基。
新西兰1986年改革、联邦德国1986年改革、加拿大1988年改革及日本的改革
第四章中西方个人所得税差异分析及西方个人所得税改革经验
方案等，均将资本收益项目全部或大部分包括进税基之中。1
二、缩减个人所得税扣除政策
取消或减少某些特定的税负减免项目，包括对各种特定支出减免税的取消或
缩减，如英国取消对新的人寿保险、国外收入、慈善捐款和新的住宅修缮贷款的
课税扣除，以及其他一些税收减免和扣除条款。美国1986年税制改革取消了一
系列扣除，比如取消所得平均化、“第二收入者”扣除、州和地方销售税扣除、
招待费用扣除等，还有许多扣除受到限制，如雇员经营费用扣除、旅行费用扣除、
招待费用扣除等。芬兰、爱尔兰和英国限制了抵押利息支付的扣除。作为向这些
税收优惠发起进攻的一项措施，澳大利亚、比利时、芬兰、法国、爱尔兰、意大
利、荷兰以及葡萄牙在20世纪80年代就开始建造税收支出账，目前已有14个
经济合作组织成员国采用这样的做法。
三、降低最高税率，减少税率档次
以美国的税制改革为开端，西方发达国家为了刺激劳动者的工作热情和投资
者的投资欲望，提高经济增长率，实现个人所得税普遍纳税的目的，纷纷实行以
降低最高边际税率、减少累进档次为主要内容的改革。比如美国联邦个人所得税
把原先11％至50％的14级税率变为目前实行的15％、28％、31％、36％、39．6
％5级税率制。英国1987年至1988年财政年度还实行27％至60％6级超额累进
税率，2001年至2002年财政年度则实行20％、22％、40％3级税率制。加拿大
联邦个人所得税把最高边际税率从34％降为29％，档次从10档减为3档。日本
也把个人所得税税率从15档改为4级。法国的超额累进税率从1987年的13级
变为目前的6级。20世纪80年代末，经济合作与发展组织成员国中有16个国家
的纳税档次平均从lO个以上下降到不足6个。个人所得税税率从高税率、多档
次转向低税率、少档次，希望通过这一改革提高所得税征管水平，缓和高税率、
多档次所得税税率制度对效率的损害，同时在保留若干档次的情况下兼顾税制公
平的要求。
四、由分类所得税制向综合所得税制转化
从世界范围来看，个人所得税有三种税制模式：分类税制、综合税制和混合
税制。西方各国个人所得税制经历了一个由分类所得税制向综合所得税制的转化
参见董庆铮主编：《外国税制》，中国财政经济出版社1993年版，第168页
35
个人所得税调节功能研究
过程。从欧洲的现状看，所有的西欧国家的个人所得税课税模式均为综合所得税
制。综合所得税是将个人所得税的税基大大扩展，包括各种形式的收益。不论是
劳动所得还是资本或意外所得，不论是现金所得还是实物所得，也不论是应计所
得还是已实现所得，都要包括在应课税所得之中。综合所得税最重要的特征是将
资本利得与来自资本的其他所得(利息、股息、利润等)同样课税。北美地区的
美国、加拿大为典型的综合所得课税制度模式。这种税制模式是将纳税人在一定
期间内(一年)各种不同来源的所得综合起来，减去法定减免和扣除项目的数额
后，就其余额按累进税率计征所得税。它能够体现纳税人的实际负担水平，并且
不缩小其税基，还能体现支付能力原则或量能课税原则。
五、个人所得税指数化
税收指数化是指按照每年消费物价指数的涨落，自动确定应纳税所得额的使
用税率和纳税扣除额，以便剔除通货膨胀的名义所得增减的影响。个人所得税的
指数化主要包括免税额和纳税档次的指数化调整。一方面将免税额向上调整，以
避免因通货膨胀使其实际价值贬损：另一方面对纳税档次的指数化调整，以防止
通货膨胀将纳税人推入更高的税率档次。
20世纪70年代，大多数发达国家都采取税收指数化措施。80年代以美英为
代表的工业化国家开始重新采用这些措施。美国首次予1981年立法通过这一方
案并于1985年开始实施。1986年的税制改革又规定了劳动所得抵免的指数化。
英国从1982年开始，按前一年度的零售物价指数，自动调整主要免税项目的数
额。加拿大的做法是，若年度通货膨胀率高于3％，则按高于396的部分调整纳税
档次级距额和免税额。
就对税率结构的指数化而言，各国一般根据“消费者物价指数”(或“零售
指数”)在税法中明确规定对所有收入组别实行指数化调整。此外，也曾有一些
国家将指数化调整视为一种收入再分配的杠杆，仅对某些收入组别进行调整，并
经常予以变化。最突出的例子是法国，从1976年至1981年，只有低收入组别得
到完全的指数化调整，而高收入组别基本上没有或极少享有指数化待遇。荷兰在
1976年也将边际税率在58％及其以上的高收入组别排队在指数化调整之外。
就对税负减免规定的指数化而言，各国普遍的做法是对纳税者基本个人减免
实行指数化，并对受通货膨胀影响较大的老年人退休金减免、抚养未成年子女支
第61[I章中西方个人所得税差异分析及西方个人所得税改革经验
出减免及家庭婚姻状况减免等予以相应调整。
六、个人所得税征管水平逐渐提高
(一)识别号制度。识别号制度实际上是“个人经济身份证”制度，即达到
法定年龄的公民必须到政府机关领取纳税身份号码并终身不变，个人的收入、支
出信息均在此税务号码下，通过银行账户在全国范围内联网存储，以供税务机关
查询并作为征税的依据。许多欧盟国家和经合组织成员都建立了识别号制度。如
澳大利亚税法规定，纳税人在缴纳各种税收之前，要进行注册登记，申请税务识
别号，从而清楚、及时地掌握纳税人的情况，使税源得到了很好的控制。
(二)税务代理制度。税务代理制度是指纳税人和扣缴义务人委托税务代理
人在一定的代理权限内依照税法规定以纳税人和扣缴义务人的名义，代为办理各
项涉税事务的制度。实行税务代理，由税务代理人来承担申报纳税工作，既能为
纳税人提供专业化服务，维护其合法权益，也对优化税收成本、加强税务监督有
着积极作用。美国、日本大力推行税务代理制度，国家税务机关借助了大量社会
中介服务机构的力量，税务代理人承担了征纳关系中大量的事务性、服务性工作，
大幅度减少了税收成本。
(--)信息网络系统的应用。建立税收管理方面的信息网络系统，实行纳税
人识别号制度与信息网络系统相结合，可以增强信息的共享性。如加拿大的海关
税务局，为了有效防范偷逃税行为，借助计算机辅助系统对纳税人进行监管，首
先将纳税人的各种资料输入计算机，计算机按照设定的程序帮助海关税务局的工
作人员对每个纳税人的纳税申报进行分析。计算机网络系统的充分应用有效地加
大了税收监管的力度。
个人所得税调节功能研究
第五章我国个人所得税调控体系模式选择
针对我国现行税收政策和税制结构在调节收入分配上存在的问题，笔者认
为：调节收入分配差距是一项综合性的系统工程，既要从源头上采取措施，规范
初次分配的各环节，用法律手段保护公平的市场竞争环境，整顿不合理收入，限
制垄断行业的垄断利润及其职工的过高收入，也要通过完善税制、优化税制结构
和加强税收征管，逐步构建完整的调节个人收入分配的税收体系，充分发挥税收
在收入再分配中的调节作用。
第一节构建科学、有效的个人所得税调控体系
当前，从我国个人所得税收入功能来看，个人所得税是财政收入的一个重要
潜在来源，增长快，潜力大，在一些地方的地方税收入中已成为仅次于营业税的
第二大税源。从个人所得税调节功能来看，由于我国的收入分配格局发生了深刻
的变化，贫富差距日渐悬殊，应在保证个人所得税收入持续增长的同时，加强其
调节功能。同时，就效率而言，应有效监控收入来源，降低征收成本，提升征管
效率。健全完善个人所得税体系应坚持收入、调节相结合，适当考虑效率原则，
达到“扩大税基，调整税负，加大调节力度，强化征收管理”的目标。
一、我国的个人所得税功能定位
在我国社会主义初级阶段，个人所得税尚不可能成为主体税种。但随着我国
经济的快速增长和人均收入水平的提高、税收征管的加强，个人所得税占财政收
入的比重会有所提高。受社会主义市场经济体制建立和发展的要求，个人所得税
在收入分配的调节上将起重要作用。
市场经济意味着市场机制在资源配置中起主要的基础性作用，一切生产要素
均作为商品，在市场中进行交易，人们首先追求自身的利益，但由于竞争和价值
第五章我国个人所得税调控体系模式选择
规律的作用，由于优胜劣汰的激励和约束机制，引导生产要素的合理流动，促使
人们将资源投入到最有效的地方去，从而提高资源配置效率。但市场不是万能的，
而是有缺陷的，信息的不全面或失真会导致资源配置的盲目以至于造成严重浪
费：市场机制具有短期性和局部性，往往难以顾及宏观整体利益和长远利益，会
造成环境污染等社会问题；市场无法实现收入分配合理化目标，这种情况达到严
重程度时会造成社会经济发展的不稳定。
实行社会主义市场经济，就需要在发挥市场机制对经济效率的促进作用的同
时，坚持并发展以公有制为主体、多种所有制经济共同发展的基本经济制度，以
及与此相适应的以按劳分配为主体、多种分配方式并存的分配制度。按劳分配为
主体，就是在鼓励先进、促进效率、合理拉开收入差距、打破平均主义的同时，
又缓解收入分配不公，完善社会保障制度，保证劳动者的基本权益，整顿不合理
收入，调节过高收入，防止两极分化。如果出现两极分化也就背离了社会主义的
轨道。这就要求，个人所得税作为一个重要的经济手段，加入到对收入分配不公
进行适当调节的杠杆体系中与其他税收手段和税收以外的其他法律的、经济的手
段一起对收入分配特别是生产资料个人占有引起的过高的收入差别进行适当调
节，以维护社会主义制度的健康发展，实行社会主义市场经济的改革目标。
个人所得税属直接税，只有让纳税人通过某种方式清楚其正当用途并能有效
知情、监督时才能长期存在。在目前我国个人所得税不是主体税种的情况下，可
通过设计税收收入与专项预算支出挂钩的办法来实现上述要求。例如将个人所得
税作为农村贫困地区教育发展基金、城镇失业人口救济基金等社会发展和保障专
项经费；从这个意义上体现个人所得税对收入分配的调节作用，通过基金预算的
公开化，让纳税人清楚个人所得税的使用是真正意义上的取之于民用之于民。
总之，在社会主义初级阶段和社会主义市场经济制度中，个人所得税不是充
当主体税种的作用，而是履行对少数高收入者进行调节的职责，调节既要着眼于
收入，也要着眼于支出。
二、个人所得税制设计要适合我国国情，体现公平与效率
当前，在我国尚不具备西方模式个人所得税得以有效运行的前提条件下，完
善个人所得税的方向应着眼于税法规定与实际执行相一致。个人所得税的制度设
计要充分考虑我国国情，真正体现公平、效率。
个人所得税调节功能研究
(一)要适合我国国情
这是完善所有税收制度也是完善个人所得税的第一原则。税制改革完善，不
能简单地学习西方做法。许多在西方行之有效的先进制度、办法未必在我国可行。
即使是公认科学合理的管理办法，也要根据我国情进行改造。结合国情的创新是
解决问题的根本途径。国情这个概念包括生产力水平、经济政治制度，还包括文
化特点和由其决定的人与人关系处理规则及其行为。如果负担水平不高，人们缴
纳税收不感到十分心疼，同时又能知晓税款的用途时，遵守税法的态度就会占上
风。如果负担很重，偷逃税的利益很大，被处罚的预期成本不大，人们就愿意选
择违反税法。因此适应国情的对策是低负担、宽税基和受益明确相结合。
(二)要体现低负担原则
在违法被处罚的预期成本不高的情况下，应当采取低税率、低负担、宽税基、
严管理、易征收的办法，尽量减少对偷逃税的利益诱惑，使偷逃税意义不大。在
违法被处罚的预期成本不高的情况下，高税率必然诱惑偷税；越自动的机制(如
凭发票就得到税额抵扣或退税)必然导致越严重的骗税。调节作用不能只停留在
制度设计上，最关键的是要能执行，税率定得高，且不说影响效率，首先是偷逃
税的诱惑大，在我国偷逃税被处罚的预期成本很低的情况下，结果不仅不能按高
税率征税，就连基本的税收也收不到，调节作用也就无从谈起。
(三)要体现有效运行原则
税源规定要明确具体，规则要详细，避免含糊不清。我国经济发展地区差别
已十分严熏，全国一刀切的办法不可能有效运行，个人所得税应当在基本原则(如
范围、税基、居民身份、负担水平)上实行全国统一，扣除标准实行相对数和绝
对数相结合，并且可选择。征收方式上应当实行规范征收与简易征收相结合。管
理上着眼于个人收入信息的适时跟踪、科学整理、妥善保存、及时更新。引人财
产和收入评估制度。个人所得税和企业所得税制度应当合并设计，以避免重复规
定。
三、健全个人所得税体系的具体思路
随着我国经济体制改革进程的不断推进，经济发展水平和综合国力明显提
高，现行个人所得税运行机制显露出税制模式不科学、税制设计不合理、征管制
度不严密等缺陷。借鉴西方发达国家经验和惯例，结合我国国情，在“效率优先，
第五章我国个人所得税调控体系模式选择
兼顾公平”的原则下，进一步完善和健全我国个人所得税体系可从以下几方面予
以考虑：
(--)宜采用综合所得课税为主、分类所得课税为辅的混合税制结构模式
个人所得税按其征收方式可分为分类征收、综合征收和分类综合征收(或称
二元征收、混合征收)三种类型。采用分类征收模式简便、易管，但容易造成不
同项目、不同纳税人之间的税负不平；造成纳税人分解收入，多次扣除费用，逃
避税收。采用综合征收模式税负较公平，但操作复杂，管理水平要求高，工作量
较大。采用混合征收模式，有的项目可分类征收，有的项目可综合征收，比较而
言，简便、易管、公平。
我国现行的个人所得税征收采用的是分类所得课税模式，与目前世界上普遍
实行的综合所得税制或混合所得税制相比较，既缺乏弹性，又加大了征税成本。
随着经济的发展和个人收入来源渠道增多，这种课税模式将会使税收征管更加困
难，效率更加低下。但完全放弃分类所得课税模式会加剧税源失控，税收流失。
在目前个人所得税征管手段落后、公民纳税意识淡薄的情况下，采取综合税制较
困难。由于我国整体上征管水平还较低，收入难以全面监控，涉税信息网络尚未
建立起来，个人所得税征收模式宜采用年度综合所得课税为主、分类所得课税为
辅，综合和分项相结合的混合所得税制。
在区分综合征收项目和分项征收项目时，可考虑两个标准：一是将所得性质
相同的列为综合，所得性质不同的列为分项；二是将计算简便的列为综合，计算
复杂的列为分项。鉴于我国的实际情况，首先应将不同来源、不同性质的每一种
所得进行非常细化的分类，然后将这些细化了的分类所得按照如下四种所得类型
分别总计：劳务所得，如工资、奖金、劳务报酬等；营业所得、投资所得，如股
息、利息、红利等；其他所得，如转让所得、偶然所得等，然后对那些投资性的，
没有费用扣除的，并且能够较好采用源泉扣缴方法的应税所得，如投资所得、其
他所得等，实行分项征税的办法。对那些属于劳动报酬所得、有费用扣除的应税
项目，则实行综合征收，实行相同的超额累进税率，避免分项收入划分太细，同
时有利于平衡各类劳动收入之间的税收负担。一方面，采取这种税制模式纳税人
较易接受，为个人所得税制模式最终向综合税制演变创造良好的条件。另一方面·
在一定程度上也可以提高税务人员的征管水平，为下一步的全面综合征收打下一
4l
个人所得税调节功能研究
个坚实的基础。考虑到我国经济发展的不平衡，应当允许多元征收方式的存在，
规范征收方式和简易征收方式并存。不过税法要明确各种方法的适用条件。例如，
较发达地方个人所得税征收可与社会保险支付联动。第一种办法，对已由企业代
扣代缴的员工个人所得税和社会保险税的工资才能在成本列支，取消标准工资扣
除办法；第二种，社会保险利益的享受不仅与社会保险税挂钩，而且与个人所得
税缴纳情况挂钩，单位源泉扣缴时也要向纳税人开出税单，并按个人社会保险账
户号码，在其账户中记录个人所得税缴纳情况。原则上个人所得税缴纳越多其享
受的保险利益也越多。其他不发达地区可实行定率或定额扣除办法或其他在实践
中总结出来的更有效的办法。
(二)拓宽个人所得税税基
我国应借鉴西方发达国家的做法，根据我国具体国情把一些减免项目纳入征
税范围，适当扩大个人所得税的税基。在征税对象的划分上，应按照“宽税基”
的原则，扩大个人所得税的征税范围，拓宽税基。如对外籍个人从外商投资企业
取得的股息、红利所得等进行征税，同时对所得征税范围的列举方式应采取反列
举法。在税率的设计上，遵循有利于调节消费结构、促进公平的原则，采取超额
累进税率，降低边际税率，减少累进档次。
(三)调整个人所得税费用扣除
目前我国实行的个人所得税费用扣除标准是1994年税制改革时根据当时的
国民经济发展情况和个人收入水平来确定的，在执行初期，纳税人主要是中外籍
收入高的个人和合营企业的高级职员。时过10年，我国经济情况发生了很大变
化，个人收入有了较大提高，需要根据发展变化了的新情况研究费用扣除标准问
题。适当提高费用扣除标准，可使个人所得税的调节更具有针对性。
个人所得税费用的扣除，从个人总收入到应税所得，这中间要经历一系列调
整过程，既要符合理论原则，又要体现各项政策要求，达至Ⅱ合理、公平。可以考
虑以家庭为纳税单位，按家庭人口特别是赡养人口多少来确定生计费扣除额度，
同时适当扩大费用扣除范围，增加照顾纳税人特殊情况的多项扣除项目。
一是子女教育费扣除问题。我国实行的是九年制义务教育，高等教育日益普
及，适龄入学子女的家庭日益增多。以合肥市为例，合肥城镇居民家庭中的2003
年人均娱乐教育支出824元，对一般家庭的工薪收入而言，实际上90％以上是子
第五章我国个人所得税调控体系模式选择
女教育支出，占人均可支配收入的13．2％，这是从全社会平均计算而答。但对于
有高中以上在校子女的家庭而言，在城镇一般每年每个子女学杂费等教育支出在
2000——10000元不等，平均在3000元左右，这对于较低收入群体的负担来说个
人所得税的费用扣除还是相对较弱的，应对纳税人子女就读大专、本科、研究生
教育期间，制定相应的教育费扣除标准，从个人收入中扣除。
二是婚姻状况。目前，我国仍不能像美国那样以家庭为单位计算个人所得税
费用扣除，个人所得税制未考虑家庭的总收入和总支出相关因素。当前，生活必
需品的支出仍占居民家庭日常消费支出的主要部分，对于同样的工资收入标准，
按一家三口(目前多数家庭人员结构)计算，夫妻两人中只有一人取得工资和夫
妻两人都取得工资，两者负担相差是很大的。以合肥市为例，年人均可支配收入
7785元，人均消费支出6234元。在人均消费支出中：(1)食品支出2659元，(2)
衣着639元，(3)家庭设备用品及服务286元，(4)医疗保健372元，(5)交通
与通讯支出669元，(6)娱乐文教服务支出824元，(7)居住支出629元，(8)
杂项商品及服务156元。在这八项支出中，第(1)、(4)、(7)以及第(2)项中
的至少有20％是生活必需品的消费，其合计支出为2659+372+629+639×
20％=3787．8(元)，占人均可支配收入7785元的48．66％，再加上人均子女教育费
支出824元(这是因为中国人民几乎很少有工薪阶层去文化娱乐场所消费的，即
使有也是偶然一次，但数额不大，对于低收入家庭来说，更是不会有此类消费)，
其有子女家庭人均消费支出达到4611．8元，约占人均可支配收入的59．2405。再
以同样的口径对2001年和2002年统计调查得知，2001年有子女家庭人均消费支
出为3872．2元和4105．7元，分别占当年人均可支配收入的56．8％和57．5％，其
中2002年和2003年较上年支出相对增长幅度分别为1．23％和3．03％。因此，以
2003年合肥市为例，假设两个家庭中．夫妻二人都取得工资薪金收入，而另一对
夫妻二人只有一人取得工薪收入，如果人均工资薪金收入每月是1200元，以现
行税法为例人均纳税20元，这样只有一个取得工薪收入家庭节余为：1200元一
461 1．8--12 X 3=27．09元，而有夫妻二人取得工薪收入的家庭节余为：1200×2
—4611．8÷12X3--40=1207．05元，两个家庭所缴纳的税额与其最终扣除人均必
须消费支出的节余额之比，其负担率分别为73．94％和3．3105，前者是后者的22．34
倍，其税收的调控作用在这里显失公正，调节的是低收入家庭，这与我国居民生
个人所得税调节功能研究
活实际情况极不相称。以上举例还未考虑赡养老人的因素在内。
由于纳税人的家庭经济负担各不相同，致使家庭人均收入水平亦不相同，以
大陆的工薪费用扣除额为例，按每月扣除法定生计费用800元，显然不符合“再
分配注重公平”的要求，应借鉴国外和香港、台湾地区的做法，科学地确定个人
所得税的费用扣除和豁免。也就是说，税前的费用扣除必须综合考虑纳税人的经
济负担和实际情况，除必须生计费用外，还应包括家庭赡养人口、伤残疾病支出、
教育培训支出、住房贷款利息支出等各项加计扣除，并结合大陆的人口生育政策、
社会保障制度等因素，合理确定相应的免税额，从而构建成科学合理的个人所得
税费用扣除的调整机制，使之能配合物价水平和整个国民收入状况的变化适时调
整，始终保持在相对合理的水平上，真正成为有效调节收入差距的重要工具，而
不能将费用扣除过于简单化。
三是房屋构建费用。目前我国已基本完成了住房制度改革，住房购建费用大
幅上升，但仍有不少职工因各种客观情况未能享受到房改政策，对其应税收入的
工薪所得征缴个人所得税时，扣除货币化分房的补偿，应考虑到给予第一次购房
时的支出适当费用扣除，有利于公平税负，促进全民奔小康。
四是弱势群体特殊照顾扣除。对于军烈属，应充分体现国家拥军政策，设定
较高的免征扣除额。对于残疾人则不应给予同一比例的扣除或减免，应视残疾人
的残疾情况、继续就医的支出情况给予一定比例扣除或不予扣除。此外，对纳税
人个人或家庭遭受意外重大人身或财产损失时，应给予特定扣除，以便减少当事
纳税人的税负，帮助其渡过难关。
当前我国收入分配领域的主要矛盾是社会成员之间收入差距过分悬殊，如前
所述，今后税收的重点应该着眼于高收入者，在制定税收政策上应适当照顾社会
弱势群体。以扣除项目为例，应适当增加医疗保险、购房、通讯、交通、有无抚
养人口及其数量等特别单项扣除项目。特别扣除主要是为保证中低收入者的基本
生活需要和对特殊弱势群体的扶持照顾进行的薪金所得特别扣除。进而，把对收
入分配的调节体现在对家庭收入的调节上，做到真正意义上的公平。此外，考虑
到各地区收入差别，各地的具体扣除标准可由各省(区、市)根据本地区收入实
际情况，在法定的比例内确定，并根据经济发展情况，在适当时间后按一定系数
调整扣除数，做到既实事求是，又有法可依。
第五章我国个人所得税调控体系模式选择
(四)优化个人所得税税率结构
税率模式的选择，不仅直接影响纳税人的税收负担，而且关系到政府的一些
政策目标能否顺利实现。税率设置的目标是简化级次、拉大级距、降低名义税率。
应根据全球个人所得税改革的基本趋向和当前我国收入分配的现状，结合税收模
式的改革科学地设计个人所得税率：1、在总体上实行超额累进税率与比例税率
并行，以超额累进税率为主的税率结构。具体而言，对财产转让所得、财产租赁
所得、特许权使用费所得、稿酬所得、股息利息、红利所得、偶然所得等非专业
性和非经常性所得，实行比例税率：对工资薪金所得、个体工商户生产经营所得、
承包租赁所得、劳务报酬所得等专业性和经常性所得，实行超额累进税率。2、
对适用超额累进税率的专业性、经常性所得，是统一规定一套税率，还是分别制
定多套不同税率，取决于政策决策的取向。如果对勤劳所得和非勤劳所得实行区
别对待政策，则可以设计两套超额累进税率。对个体工商户生产经营所得和承包
承租经营所得适用原有的5级超额累进税率，对工资薪金所得和劳务报酬所得共
同适用新制定的超额累进税率。如果对勤劳所得和非勤劳所得不再实行区别对待
政策，则可以设计一套相同的超额累进税率。3、适当降低税率档次，降低最高
边际税率。现行个人所得税，工资薪金实行5％至45$的9级超额累进税率，对中
等收入者而言，税负显得过高，45％的最高边际税率在世界各国中也已处于中等
略高水平。同时由于我国征管水平所限，实际征收到的个人所得税负担率比法定
税率低。与其如此，不如适当降低最高税率，适当调整纳税级次和级距，可以考
虑将9级税率改为4—6级，并拉大课税级距，达到中低收入者减轻税收负担，高
收入阶层实际税负增加，同时也可减少纳税人逃税动机的效果。具体而言，如果
对勤劳所得和非勤劳所得仍分设两套超额累进税率，则勤劳所得可考虑从原有的
9个累进级距档次改为3个，税率调整为5％、15％和25％，非勤劳所得仍可维持5
个累进级距档次不变；如果对勤劳所得和非勤劳所得统一设立一套超额累进税
率，则可考虑规定5个累迸级距档次，税率合并为5％、10％、20％、30％、35％，以
均衡调节不同所得人群的收入水平。至于对实行比例税率形式的非专业性、非经
常性所得，仍可适用20％的税率不变。
(五)实施税收指数化调整
税收在一定时期内具有固定性，但是经济发展发生较大变化，特别是面对通
个人所得税调节功能研究
货膨胀时，在技术操作上应具有～定的弹性，即随着通胀率的增长，特别是银行
存款利率与通胀率相比实际成为负利率时，进行相应调整，调整的间隔不易过短，
一般为一年，并以每年元月1日为调整基准日。调整的幅度，可采用按物价的“指
数化”方法确定。
从总体上看，通货膨胀对个人所得税制造成的结构性问题主要体现在两个方
面：一是“虚构性收入问题”。即在通货膨胀年代纳税者所得到的收入，尤其是
资产性收入中有相当部分事实上并不反映实际购买力(或综合所得)的真实提高。
虚构的收入部分事实上反映着纳税者的收入(如资产的现实价值)受到通货膨胀
的侵蚀程度。二是“收入组别自然提高闯题”。由于普遍实行的综合所得税基是
以名义收入作为计税依据的，并且实行累进税率制，由于通货膨胀所致的名义收
入增加，会使纳税者自然地进入较高的收入组别，从而受制于较高的边际税率。
此外，有些原来处于起征点以下的个人收入，也因通货膨胀而自然“上升”到起
征点以上，这一现象显然也是不合理的。
要将通货膨胀因素从现行税制中剔除出去，最主要的做法就是实行“税收指
数化”，将个人所得税制的某一个或多个侧面通过某一指数来反映税制受通货膨
胀影响的程度。具体说来，它既可以通过对税率结构与税负减免措施实行指数化，
也可心通过对税基的调整来实现。例如：对于虚构性收入问题，可以通过指数化
计算出资本收入受通货膨胀影响的程度并据此作减免税调整；对于收入组别自然
提高问题，则可以直接对税率档次构成进行指数化调整。“指数化调整”一旦在
某一时期确定下来，就具有自动调整与相对固定的特征。
第二节强化个人所得税征管
成功的制度依赖于自觉守法的程度，要完善个人所得税法，必须加强个人所
得税的征管。因为自觉守法程度不高将导致收税成本提高，净税收收益降低。反
过来说，统一、公平和严格的税制设计，又是自觉守法的关键。自觉守法的程度
既依赖于发现偷逃税行为的概率和对之的惩处力度，还依赖于个人所得税制度的
第五章我国个人所得税调控体系模式选择
公正性。因此税收制度的设计与其征管是相辅相成的。减少偷逃税的办法，一是
发现偷逃税行为的概率要大，二是处罚严厉，震慑潜在的偷逃税者，三是征收法
规定的细化。
一、推行全国统一的纳税人识别号制度
对个人所得进行综合征收的一个主要问题在于，我国现存的分配渠道过于分
散，而个人的信用制度、财产登记制度以及储蓄存款联网制度都还没有真正建立
起来，信息联通十分有限，需要逐步建立健全一系列配套制度，首先是要建立全
国个人收入管理和大额支付的信息系统。我国现在没有一个很好的纳税人收入管
理系统。征收个人所得税主要通过代扣代缴。一些高收入者，由于收入来源多样
给税收征管带来许多困难，偷逃税现象较多。而工薪阶层收入单一，实行源泉代
扣代缴易于管理。从而公务员、国有大企业职工和外国公司员工缴纳的个人所得
税最多，实际上承担了较大的个人所得税税收负担，这是多数纳税人对现行个人
所得税制度不满的原因。而要从根本上解决这一难题，就需要为所有纳税人建立
纳税人单一身份号码登记系统，国家以立法的形式，强制建立唯一的、终身不变
的纳税人识别号，实行居民身份证号码与纳税号码固定终身化制度，做到“全国
统一，一人一号”，实现信息资源共享，这是实旖综合个人所得税制度的一个前
提。扣缴义务入、纳税人，以及向税务机关提供有关情况的部门或单位，必须使
用纳税人识别号。以此为基础，建立完整、准确的纳税人档案，对纳税人的收入
和与其纳税事项有关的各种信息进行归集和整理。同时，纳税人识别号还应强制
用于储蓄存款、购买房地产等大宗经济活动，并且广泛用于经济生活的各个领域。
同时，还要建立大额支付的信息处理系统，以及部门间资料交换和第三方个人收
入信息报告制度，以便对个人所得税进行有效的征管。
二、建立个人信用锖g度
首先，切实实施储蓄存款实名制，建立个人账户体制。这项举措在2000年
实行，但只是初步的，还很不完善。每一个人建立一个实名账户，将个人工资、
薪金、福利、社会保障、纳税等内容都纳入该账户，这需要税务、银行、司法部
门密切配合和强大的计算机网络支持。其次，国家要尽快颁布实施《个人信用制
度法》及其配套法规，用法律的形式对个人账户体系、个人信用记录与移交、个
人信用制度档案管理、个人信用级别的评定和使用、个人信用的权利义务及行为
个人所得税调节功能研究
规范等作出明确的规定，用法律制度确保个人信用制度的健康发展。
三、推行个人所得税双向申报
现行税法没有明确纳税人申报个人所得的义务，既不利于税务机关监管税
源，又淡化了纳税人应有的责任和义务。因此个人所得税法应明确纳税人申报个
人所得税的义务，即实行纳税人和扣缴义务人双向申报的制度。考虑到我国的税
收征管能力还做不到接受所有纳税人的申报，可就年收入达到一定标准的纳税人
要求必须申报。对于扣缴义务人则必须实行严格的规定，即不论是否达到纳税标
准，都必须向主管税务机关申报。当然，双向申报还需要一系列的配套制度，如
储蓄存款实名制，个人财产登记制度等。
四、强化个人所得税信息化征管
建立健全计算机征管系统。以计算机网络为依托，实现对税务登记、纳税申
报、税款征收与入库、资料保管的现代化与专业化，加强对个人所得税的全方位
监控，并逐步实现同银行、企业的联网，形成社会办税、护税网络。在银行电脑
信用制与税务机关的有效监控之下，促进公民依法自觉纳税。
五、强化对重点行业和高收入阶层税收征管，加大偷逃税打击力度
通过推行税务机关与银行、证券、公安、工商、文化、出版、土地管理、房
屋产权登记等部门的计算机联网，以及向税务机关报告高收入者经济活动情况的
制度，对高收入阶层的税源和个人收入信息进行有效监控。要努力实现个人收入
的公开化、透明化。要改变目前税收征管不力的现状，必须动员社会的力量，让
公众参与进来，同时，应充分发挥新闻媒体的舆论监督作用。并借鉴国外银行存
款实名制、官员任职期间个人财产变动公示制、公司财务报表公开披露制等制度
设计，使这一稳秘阶层浮出水面。
《税收征管法》规定，对偷税、抗税、骗税的，税务机关可以无限期追征其
未缴或者少缴的税款。税务机关应充分行使法律赋予的权力，做到“严管重罚”，
集中查处一批影响深远的涉税案件，以起到警示和震慑作用。
此外，在现阶段，还应注重加强对“隐形经济”的税收征管。其一是让“灰
色”的暴露在阳光下而变成“白色”的，比如加强税收监管，对重点企业、个人
实行监控。其二，则是对那些违法犯罪的黑色经济，必须坚决地予以打击。此外，
务必加强对预算外资金的管理，强化监督管理职能，预算外收入与税收收入存在
第五章我国个人所得税调控体系模式选择
一种此消彼长的关系，预算外收入增幅大的地区税负较轻，预算外收入增幅较小
的地区税负较重。大量预算外资金的存在，侵蚀了税源并影响税收收入。从而造
成地区间税负差别的扩大，所以要严加监控。
十六大报告提出初次分配注重效率、再分配注重公平的方针，这是深化我国
分配制度改革的一个新的准则，明确了我们在处理分配关系时，既要做到保持效
率优先，充分调动劳动者的积极性和创造性，又要兼顾公平，合理地解决我国长
期存在的收入悬殊问题。必须指出：十六大提出扩大中等收入者比重，主要是通
过解决初次分配中的收入问题，以扩大中等收入阶层队伍。税收具有公平收入分
配作用是毋庸置疑的，但主要限于在再分配中发挥作用。那种任凭收入差距拉大
而坐视不管，淡化税收调控的观念和做法是不足取的。而税收公平收入分配功能
也是有局限性的。利用税收调控只能缩小收入差距，缓解分配不公，但不能彻底
消除。税收要成为经济发展的“助推器”，要充分发挥税收调控功能，规范政府
收入，完善税收制度，加强税收征管，提高税收在国内生产总值中的比重，将税
收的重点从初次分配环节逐渐调整到再分配环节。
对目前个人收入分配状况加以改善，决不是向平均主义发展。从根本上说，
我们只能依靠经济的持续快速发展来提高人民收入水平，同时通过科学的收入分
配政策，饺所有的人都能分享经济增长的成果，走出一条效率增长与公平兼顾的
良好发展道路。具体到税收，就是要进一步推进新一轮税制改革，树立税收收入
数量与质量并重，税收与经济协调发展的观念和意识，实行税收转移政策，缓和
贫富差距，注重科技手段运用于税收征管，切实担负起为国聚财和作为调控杠杆
的重任。
个人所得税调节功能研究
结束语
个人所得税既是筹集财政收入的重要来源，也是调节收入分配的重要手段。
我国自1994年修订个人所得税法以来，经过几年来的实施贯彻，事实证明，在我
国现有诸多税种中，个人所得税是有发展潜力的，它有利于调节个人收入分配，
缓解贫富差距悬殊，对于增加国家收入、稳定社会、迈向全面小康具有重要作用。
社会主义市场经济体制的完善对于税制改革所提出的要求是系统性的和整体
性的，税制改革与其他改革一样都是一个系统工程。置于全球税制改革的背景下，
随着我国加入WTO，我国个人所得税制的调整和改革日益显得迫切，众多学者纷纷
就如何构建高效、公平、科学的个人所得税制度体系提出了许多建设想意见和看
法。本篇论文结合税收调控基本理论，通过对我国和西方发达国家个人所得税制
度体系的分析比较，就如何建立科学、有效的个人所得税调控体系模式进行了较
为深入的探讨，指出我国的个人所得税制设计要适应国情，体现公平与效率，提
出我国个人所得税宜采用综合所得课税为主、分类所得课税为辅的混合税制模式，
并就个人所得税费用扣除、指数化调整等提出了自己的具体看法和可行性建议。
中共中央十六届三中全会通过的《关于完善社会主义市场经济体制若干问题
的决定》，做出了“分步实旌税收制度改革”的战略部署，明确了我国下一步税制
改革的基本原则和主要内容，指出要改进个人所得税，实行综合和分类相结合的
个人所得税制。新一轮的税制改革已拉开序幕，并全面纳入完善社会主义市场经
济体制的系统工程，在此大环境下，我国的税收制度体系必将进一步完善，个人
所得税调节功能也定将得到更充分的体现。当然，当前我国的个人所得税制度体
系还不健全，在实际操作中还会遇到不少新情况和新问题，还有很多方面需要从
我国实际情况出发，深入研究，加以改革，不断完善，逐步构建起科学、有效的
个人所得税调控体系。
参考文献
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25、《我国个人所得税制的目标定位及政策设计》，吴小梅
26、《中国当代税收要论》，金人庆，人民出版社2002年出版
27、《有关中国实行综合个人所得税的一些思考》，刘遵义，中信出版社2002年出
版
致谢
本论文是在我的导师安徽大学经济学院唐祥来副教授的指导下完成的。从论
文的选题、构思到最后的定稿，唐教授给予了无微不至的关心和指导，提出了很
多宝贵的建议和修改意见，并提供了宝贵资料。正是在唐教授的悉心指导下，初
稿进行了三次大的修订并最终成稿。
在写作本论文过程中，唐教授严谨的治学作风、平易近人的品质，令我深感
敬意。学院老师们孜孜不倦的教学精神、一丝不苟的工作精神令我深感佩服。此
外，本人还参阅了有关税收制度改革的专著、报刊文章和一些国内外比较著名的
专业网站登载的信息，吸收了他们的研究成果。特别是本文引用文章的作者们，
他们所作的工作给我提供了开阔的视野和翔实的资料。
在论文完成之际，在此向唐教授及帮助我完成该篇论文的有关教授、专家、
所引文章的作者们、我的同事及我的家人表示衷心的感谢!
钟发明
二00四年十月
攻读学位期间发表的学术论文目录
1、《辽宁税务高等专科学校学报》，第13卷第6期第33—35页，2001年9月，
《试论陈云同志财经思想对经济建设的指导作用》，钟发明，第一作者
2、《安徽税务》，第20—2l页，2001年12月，《纳税人的权利和义务要等同
重视》，钟发明，第一作者